信托产品个人所得 (税征收探讨)

2022-08-27 05:40:10

信托产品个人所得税征收探讨

  随着信托行业的监管政策及相关细则陆续出台,信托行业向回归本源、服务经济实体方向转变。随着目前国内高净值人群的日益增长及对家族财富传承的逐步认识到位,信托产品成为大部分高净值人群首选的金融产品。截止2021年末,全行业信托资产规模为20.55万亿元。其中,自然人投资者主要参与信托公司开展的契约型信托计划,信托公司按约定向自然人投资者分配现金红利。在此过程中信托公司未就此代扣代缴个人所得税,而个人也未进行申报。对这一问题,税企双方存在不同理解。目前,信托界普遍认为这部分个人所得税不需要缴纳,但是在税务系统存在不同的认识,为此我们需要对信托产品的个人所得税问题做一探讨。

  一、案例分析

  杨先生为估值5亿元的非上市公司的控股股东,杨总拟设立家族信托产品,以便财产的传承、风险的隔离、税收的规划和资产的配置。杨总置入信托的财产为杨总名下合伙企业lp份额,初始阶段交付通过资金设立家族信托,家族信托成立后,按委托人指令投资指定有限合伙的lp份额,有限合伙通过增资,成为非上市公司控股股东的有限合伙人(lp),实现财产的装入。

  杨总设立家族信托,受益人为杨总、杨总配偶、杨总的女儿、杨总指定的家族内其他成员。其设立好的信托结构如上图所示。

  二、信托个人所得税分析

  目前我国对于信托收益本身暂无征税规定,而是按照现行的一般性税收政策对信托活动进行监管,并未考虑信托本身法律的特殊性及其表达方式、实践方式。是否征收个人所得税则没有具体的规定。目前信托公司普遍不给信托产品个人缴纳个人所得税,其依据如下。

  一是根据《合伙企业法》及《关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税[2008]159号文)规定合伙企业的生产经营所得和其他所得,按照先分后税原则,以每一位合伙人为纳税义务人区别个人或企业分别缴纳个人或企业所得税,合伙企业无需缴纳企业所得税。

  二是根据《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的法规》(财税[2000]91号文)规定对于自然人合伙人应缴的个人所得税,由合伙企业代为申报并代扣代缴。

  三是家族信托作为有限合伙企业lp份额持有人,本身为一种法律架构,非企业法人或其他组织,为税收虚体,取得有限合伙企业分红后无需申报并缴纳所得税。

  四是家族信托取得的合伙企业分红后,该分红为信托财产。家族信托受托人按照信托文件约定,向客户指定的各受益人分配信托利益。现阶段,信托受益权不属于税法正向列举的九类应税所得,即不属于个人所得税法的征税范围,财税部门也尚未动用行政解释权对信托受益权进行定性。

  三、涉税风险分析

  由于目前对信托是否征收个人所得税的不确定性,导致其可能存在如下的涉税风险。

  1.对信托产品征收个人所得税是否可以按照偶然所得税目征收?

  我国个人所得税法实施条例第六条第一款第九项规定:偶然所得,是指个人得奖、中奖、中彩以及其他偶然性质的所得。偶然所得的形成原因往往是基于中奖、中彩这样的射幸活动或者是比赛、评比得奖这样的竞争性活动,其行为发生并不偶然,但是其结果具有偶然性,税法将这样的所得界定为偶然所得。从定义上看,信托产品的收益权分配具有确定性、定期性和固定性的特点。虽然目前不允许保本信托产品的发售,鼓励打破刚兑,但是来自于信托产品本身的投资收益并不属于偶然投资的范围。基于上述理解,我们不难看出,个人取得的信托并不属于偶然所得。如果有人将信托分红理解为偶然原因取得的偶然所得,岂不要将购买债券、股票、基金、理财产品取得的分红都看作偶然所得。

  2、自然人投资者的分红收益是否征收个人所得税?

  既然信托产品不能按照偶然所得征税,是否会被认定为股息红利呢?根据笔者与税务部门的沟通,部分税务机关人员认为,其应该缴纳个人所得税。根据2018年的个人所得税法实施条例第六条利息、股息、红利所得,是指个人拥有债权、股权等而取得的利息、股息、红利所得和信托法第二条本法所称信托,是指委托人基于对受托人的信任,将其财产权委托给受托人,由受托人按委托人的意愿以自己的名义,为受益人的利益或者特定目的,进行管理或者处分的行为,信托没有从本质上改变财产投资的受益人,自然人投资者从信托计划等产品中取得的分红收益,应按照利息、股息、红利所得缴纳个人所得税。

  3、自然人投资者的分红收益是否由信托公司代扣代缴?

  根据个人所得税法相关规定,为实现税收征管的公平与效率,由此部分税务机关认为应当由信托公司代扣代缴个人所得税。从法理层面分析,根据个人所得税法第九条个人所得税以所得人为纳税人,以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人和《个人所得税扣缴申报管理办法(试行)》第二条和第四条等相关文件规定,自然人取得的利息、股息、红利所得,需由实际支付方信托公司履行代扣代缴义务。信托公司不得以私法领域之约定义务,约束公法领域之法定义务。从实操层面分析,信托投资多为私募,税务机关难以获取自然人投资者收益情况,且自然人投资者往往分布在全国各地,存在征管困难。而信托公司掌握整个运营流程收益情况,由其代扣代缴个人所得税更具可行性。

  虽然从税收征管的角度由信托公司作为代扣代缴义务人会极大方便征管,但是目前的税收法规并未规定由信托公司代扣代缴。

  根据《财政部 国家税务总局关于资管产品增值税有关问题的通知》(财税[2017]56号)的规定,资管产品,包括银行理财产品、资金信托(包括集合资金信托、单一资金信托)、财产权信托、公开募集证券投资基金、特定客户资产管理计划、集合资产管理计划、定向资产管理计划、私募投资基金、债权投资计划、股权投资计划、股债结合型投资计划、资产支持计划、组合类保险资产管理产品、养老保障管理产品。由此可见国家税务总局将信托认定为资管产品的一类,既然是资管产品,更多的是通道产品,目前的税法并未规定信托公司具有代扣代缴的义务。

  4.在委托人与受益人不一致的情况下,如何征收个人所得税?

  在上述案例中,杨总作为信托计划的委托人,其在家族信托中的受益人并不一致。当信托计划的委托人和受益人并不一致如何征税,在实务中也存在较大的争议。有观点将信托收益视为受益人接受捐赠取得收益,对此笔者并不认同。我们理解,我国现行个人所得税法并未将接受捐赠收益作为个人所得税的应税所得。如果信托计划的委托人和受益人是同一人,其通过信托分配取得的信托利益更接近于投资收益。

  四、政策和征管建议

  为确保征管效率和税收公平,提升政策适用的确定性,避免征纳双方存在较大分歧,我们认为目前对信托产品收益的个人所得税无论是征管体系还是税收政策都处于真空地带,亟待规范和明确。

  一是完善现有个人所得税法,将信托产品纳入监管范围。明确信托分红收益个人所得税征管制度,一并按照利息、股息、红利所得确认应税项目,并由信托公司作为实际支付人代扣代缴个人所得税。

  二是加强税收征管手段,实现公平的二次分配。广泛走访信托机构,召开行业协会研讨会,加强顶层设计,从税收制度上合理设计征管流程。为避免重复征税和因投资方式不同而税负不同,建议深挖业务流程、规范征管细节,具体问题具体分析。

  三是充分发挥税收大数据分析的力量,建立联动监测体系。建立信托计划等资管产品表外业务的专项监测体系,与银保监会、证监会等部门建立联动信息交换机制,加大信息披露力度,提高风险掌控与预判能力。

  来源:税言税语 作者:堵鹤鸣


  2015年4月的解析

对我国信托业税收制度的初步构想

  编者按:近年来信托业务蓬勃发展,根据中国信托业协会发布的2014年3季度末信托公司主要业务数据显示,2014年三季度信托行业管理信托资产规模为12.95万亿元,已经超过当前保险业管理的资产规模,成为第二大金融部门。然而,到目前为止我国还没有建立与信托属性相适应的税收体系,对于信托所得课税,我国尚未做出明确规定。这为信托行业,乃至整个泛资产管理行业(银行、保险、证券、基金行业等)的资产管理业务带来极大的税收风险,也成为税务机关税收征管当中的一大难题。为此华税律师首先对信托税收制度予以法理探讨,然后根据信托受益人负担原则和信托导管原理, 对信托的设立、存续、和终止三个环节的涉税处理做出了初步构想,以期对税收制度的建立与完善提供裨益。

  一、信托税制的理论分析

  信托作为一种为他人管理财产的制度。其基本的法律关系为 委托人基于对受托人的信任,将其合法所有的某项或多项财产设立为信托财产并移转给受托人,受托人以自己的名义对信托财产进行管理和处分。所实现的信托利益由委托人指定的受益人享有。信托的这种法律结构设计, 使信托具有两个显著的法律特征:

  一是信托财产的所有权与利益相分离;

  二是信托财产独立于信托当事人的固有资产。

  具体而言,在信托关系中,委托人设立的信托财产,其所有权已经移转到受托人名下,委托人不再是信托财产的所有人。受托人虽然拥有信托财产的法律所有权,但只是作为信托财产的名义所有人, 必须按委托人授予的信托财产管理处分权利, 履行诚实信用、谨慎有效管理的义务。因此要为各委托人的信托财产设立独立的信托账户, 并将信托财产与自有财产分开管理( 分别记账,以保证信托财产的独立性和受益人的利益。

  受益人是信托利益即初始信托财产或信托本金及其收益的享有者, 拥有对受托人管理处分信托财产状况的知情权;对受托人管理信托财产方式的调整权;对受托人违背信托职责造成信托财产损失的救济权和解任受托人等项权利。

  然而,在信托期间受益人并不能直接对信托财产及其收益行使支配权,其信托利益的实现有赖于受托人的给付行为。信托的上述法律结构和特征,使委托人设立的由受托人管理处分的信托财产取得了实质的法律主体性地位。

  二、信托业务涉税处理

  在上文中华税律师对信托税制的理论进行了法理探讨,下面华税律师根据信托活动中需经历的设立存续终止三大环节为逻辑主线,运用信托税制原则,结合我国现有税种体系,分析每个环节的不同信托关系当事人可能涉及的相应税种,以供读者参考。

  (一)信托设立环节

  (1)流转税:在自益信托中,信托财产既未作价销售或被视为销售,所以,委托人不缴纳流转税。在他益信托中,信托实质上是赠与的一种手段,受益人作为受赠人所承担的税负不因受托人介入信托财产的管理而加重。从信托的本质看,信托只是委托人实现一定经济目的的管道,即根据信托导管原理和税负无增减原则,受益人最终负担的税收不应高于由受益人亲自管理所承担的标准。另外,流转税属于典型的间接税,其税负可以跟随征税对象的流转而转嫁给下一环节,如果因为一个没有实质财产转移意义的信托设立行为而征税,势必会增加受益人的最终税负,所以,委托人不应缴纳流转税。同时,没有真正取得信托财产并支付相应对价的受托人在本环节也不缴纳流转税。

  (2)所得税:自益信托中的委托人也是受益人,信托财产及信托利益都属于委托人。所以,委托人不缴纳所得税。他益信托实质上是委托人对受益人的赠与,但我国还没有开征赠与税,所以,根据现有税种设计,为避免重复征税,只能在受益人应得或实得信托收益时予以调整,而委托人在本环节不缴纳所得税,受托人因其没有实际所得而不缴纳所得税

  (3)财产税:契税是转移土地、房屋权属时,向不动产受让人征收的一种财产税。不动产信托中,受托人享有不动产的用益物权,而并非不动产所有权,所以,委托人和受托人都不缴纳契税。

  (4)其他税:印花税是对在经济活动中书立、使用、领受具有法律效力凭证的纳税人所征收的一种税。信托契约或信托遗嘱涉及信托财产的处分,本质属于印花税应税凭证中的产权转移书据。所以,立据人即委托人和受托人应分别缴纳印花税。土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人,就其转让房地产所取得的增值额计算征收的一种税。在房地产信托中,委托人只是将房地产转移给受托人而设立信托,并没有放弃房地产所有权并取得增值收入,所以,委托人不缴纳土地增值税。

  (二)信托存续环节

  信托存续期内,受托人对信托财产的管理、经营必然会产生信托收益,围绕信托收益的产生、累积、分配等所产生的税收关系比较复杂。从表面上看,信托收益似乎应当归属受托人,但依据信托导管原理和受益者纳税原则,信托仅仅是受益人获取利益的管道,在信托收益分配给受益人之前,该收益属于信托财产范畴。受托人管理信托财产时承担的纳税义务,应视为受益人亲自运用信托财产所应承担的纳税义务,也就是说,最终享有信托收益的受益人才是相应税负的真正承担者。根据发生主义原则,该纳税义务应当在应税项目发生时产生,受托人可以从信托财产中支付包括税款在内的一切信托费用。

  (1)流转税:信托活动涉及到应税商品销售的,受托人应缴纳增值税、消费税及附加;涉及到提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产的,受托人应缴纳营业税及附加;涉及应税商品进出口的,受托人应缴纳关税、进口环节增值税、消费税等。因受托人变更,原受托人与新受托人之间办理信托财产交接不缴纳流转税。

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