增值税留抵退税管理的国际 (经验及启示)

2022-08-27 05:40:04

  留抵退税是增值税制度的重要组成部分,是当前实行增值税制度的国家对留抵税额普遍采用的处理方法。实行留抵退税有助于解决大规模固定资产购置、产品周转期长等带来的资金占用问题,有利于打通增值税链条,可以有效避免重复征税、充分体现中性原则。2022年4月,我国开始实行大规模留抵退税政策,实施力度更大,政策覆盖面更广。在当前新型冠状病毒肺炎疫情反复延宕的不利情况下,留抵退税政策在助力企业纾困解难、释放市场主体活力、增添发展动力方面发挥了重要作用。从国际经验来看,留抵退税政策的设计目的是为了完善增值税抵扣链条,减少企业资金沉淀,而留抵退税管理机制能否有效运行关系到增值税制度能否良好运转,以及留抵退税政策目标能否实现。本文拟通过比较各国增值税留抵退税管理的实践,总结相关国际成功经验,为进一步完善我国增值税留抵退税管理机制提供参考。

  一、各国增值税留抵退税管理实践比较

  增值税留抵退税管理流程通常涉及纳税人、税务部门和财政部门三个层级,由纳税人提出退税申请,税务部门进行退税申请的审批,财政部门保障留抵退税资金。各国的增值税留抵退税管理主要涉及日常管理、风险管理和资金管理三个方面。

  (一)留抵退税日常管理

  在日常的留抵退税管理中,各国都有自己的简化方式、限制规定和激励措施,这些管理措施是申请留抵退税申请的基本组成部分。

  1.申请方式。留抵退税通常由纳税人自行申请,主要有两种方式:一是纳税人在提交增值税纳税申报表后再另行提出退税申请,如阿尔巴尼亚、奥地利和法国;二是纳税人填写增值税申报表中与留抵退税相关的栏次来申请退税,不需要另行提出申请,如比利时规定纳税人申请退税只需要勾选申报表上的相应栏次即可。

  2.退税门槛。为简化征管流程或降低征纳成本,部分国家规定留抵税额超过规定金额才给予退税,例如:罗马尼亚规定留抵税额超过5000列伊才予以退税;巴哈马规定的退税门槛为500巴哈马元;匈牙利规定,纳税人按年申报留抵税额超过5万福林、按季申报留抵税额超过25万福林、按月申报留抵税额超过100万福林的可以申请退税。

  3.支付利息。政府对延期退税支付利息与纳税人不及时纳税需要缴纳滞纳金的道理相同,是对纳税人权利的一种保护。部分国家对未及时退还的税款支付利息,有些国家规定了固定利率,有些则以中央银行标准利率为基准或者在其基础上浮动。例如,斯洛文尼亚延期退税的利率为每日0.0247%,印度尼西亚延期退税的利率为每月2%,安圭拉、巴巴多斯延期退税的利率为每月1%。希腊规定的延期退税的利率是在欧洲中央银行基本利率的基础上上浮5.75%;乌克兰按乌克兰国家银行利率的1.2倍计算延期退税的利息;斯洛伐克规定延期退税的利息按欧洲中央银行基本利率的3倍计算,如果该利率未达到10%,则适用10%的年利率。

  (二)留抵退税风险管理

  为了确保留抵退税款的安全,很多国家都采取了不同程度的风险防控措施,包括事前防范、事中监控和事后追踪。

  1.事前防范。一是事前税务审计。很多国家规定对申请留抵退税的纳税人需要预先审计,审计通过后方可退税,并且对于审计期限和要求提供的资料要求作出了具体规定。例如:俄罗斯规定,在进行税务审计时可以要求纳税人提供增值税发票原件、确认已支付或扣缴税款的凭证、合同和账簿等;印度尼西亚规定,税务审计必须在退税申请提出之日起1年内完成,经审计确认退税申请有效的,税务部门向申请人发送税务审计评估函,并自该函发出之日起1个月内给予退税。二是提供银行担保。一些国家规定纳税人必须提供银行担保,方可给予退税。例如:意大利规定特定纳税人申请的退税金额超过3万欧元时需要提供担保;俄罗斯规定获取加速退税需要提供银行担保;波兰规定提供银行担保后可缩短退税时限。三是提供相关证明资料。一些国家要求纳税人在申请留抵退税时须提供退税的相关证明材料,如葡萄牙规定,申请退税的纳税人除了提交电子版增值税纳税申报表之外,还要提供购买方汇总名单和销售方汇总名单等附件;拉脱维亚规定,纳税人必须提供相关资料证明申请退税中涉及零税率交易真实性;土耳其要求纳税人必须以电子文档的形式提交所有的退税证明报告;加拿大规定,纳税人申请退税时必须提交发票和包含相关信息的其他证明文件。

  2.事中监控。部分国家通过建立增值税留抵退税实时监控机制来提高退税处理效率,并尽早发现中高风险纳税人退税申请的关键信息,以确定下阶段应采取的措施。例如,爱尔兰通过利用内部有效数据来评估增值税风险和识别可疑的增值税申报表,并将退税申请划分为绿色(低风险)、橙色(中风险)和红色(高风险)三个级别,其中红色级别需要人工介入和延迟退税申请。格鲁吉亚在国际货币基金组织的帮助下,开发了自动化增值税管理系统,通过大量的风险指标实时扫描并进行风险等级划分,根据风险等级评估留抵退税风险,即对低风险的退税申请实行自动审批,对中高风险的退税申请转入人工审计。

  3.事后追踪。一是建立退税结果评估机制。对于增值税退税的结果进行评估有助于税务部门完善风险筛查指标和促进遵从管理。如果退税申请被拒绝的比例较高,则表明增值税风险控制体系存在较大的漏洞。根据国际货币基金组织的税收征管诊断评估工具的评估结果,危地马拉和约旦拒绝的增值税退税申请金额占比约为10%,肯尼亚约为23%,坦桑尼亚约为34%。全面了解增值税退税申请失败的原因可以帮助税务部门确定最为有效的应对策略。二是持续跟踪退税处理流程。部分国家对退税处理流程进行持续监测,建立了申请-审核-处理-事后分析的全流程跟踪监测机制,以识别风险筛查指标和验证程序的有效性。例如,澳大利亚通过对纳税人行为进行跟踪分析,发现了部分纳税人尝试以小额的虚假退税申请逃避税务部门风险筛查。针对这一问题,澳大利亚税务局进一步完善风险筛查指标,有效防范类似现象的再次发生。

  (三)留抵退税资金管理

  理论上讲,税务部门和财政预算部门应就增值税留抵退税的相关事项签署正式协议并在法律中予以明确,以避免因突发性原因(如财政资金限制)而占用增值税收入的应退还部分。然而,不同国家在资金安排和退税支付方面依然存在较大差异。

  1.资金安排。从各国实践来看,增值税留抵退税的资金安排主要包括以下六种模式:(1)按照退税总额从增值税总额中提取,如澳大利亚和赞比亚;(2)按照固定比例从增值税总额中提取,如博茨瓦纳、危地马拉、马达加斯加和喀麦隆;(3)从增值税总额中提取固定金额,如牙买加、肯尼亚、秘鲁和葡萄牙;(4)由财政统一拨款,如哥斯达黎加、厄瓜多尔、印度尼西亚、摩洛哥和乌拉圭;(5)发行税收债券,如玻利维亚和乌拉圭;(6)将退税金额进行结转或抵缴其他税款,如塞拉利昂、土耳其和立陶宛。

  2.退税支付。部分国家设立专门的国库单一账户(tsa)的零余额子账户,专门用于定期(通常按月)汇入已批准的增值税退税资金。为避免零余额子账户资金闲置,转入该账户的资金等同于需要支付的退税,通常由税务部门承担子账户的管理职能,并根据风险核查结果授权增值税退税,如澳大利亚、肯尼亚、马达加斯加、毛里求斯、赞比亚和津巴布韦等。此外,也有部分国家的增值税退税子账户由财政部门来管理,税务部门并未参与,如危地马拉、厄瓜多尔、秘鲁等。

  二、各国增值税留抵退税管理经验总结

  在各国增值税管理实践中,大多数国家已经建立留抵退税基本制度并实施了一系列切实可行的管理措施。根据一些国家的成功经验,比较成熟的留抵退税管理呈现以下四个方面的特点。

  (一)简化退税流程

  在留抵退税申请环节,部分国家将留抵退税申请表并入增值税申报表,当出现留抵税额时,纳税人可以通过勾选退税申请栏次来自动启动留抵退税流程。在资料报送环节,部分国家将退税申请的资料报送要求与退税申请的金额相匹配。通常设置退税门槛,低于门槛值的退税申请只需纳税记录良好即可获得退税,无须报送资料来佐证业务的真实性;数额较大的退税申请,则需提供发票、合同和付款凭证等一系列证明资料。在留抵退税审批环节,为了提高处理和支付效率,小额退税申请由系统进行自动审批,从申请到支付的全流程均由留抵退税系统自动操作,有效减少了留抵退税处理中的积压问题。随着退税流程的持续简化,退税期限也相应缩短,通常在30日至40日之间,最短的可在10日内获得退税。少数国家在退税期限内还规定了要求纳税人报送资料的时间,以防止因纳税人资料报送延迟而造成退税延期。例如,墨西哥规定税务部门在受理申请后的10天内应确定是否需要纳税人提供证明资料,给予了纳税人充足的反馈时间。

  (二)侧重实时风险防控

  部分国家建立了留抵退税自动化风险模型和规则,并将实时风险分析扩大至征缴退流程,通过电子发票和第三方数据的实时交叉比对以及内部有效数据的充分利用来评估留抵退税风险及识别可疑退税申请。风险规则包括纳税人的基础数据、特定数据和第三方数据,如申报和纳税历史、公司状态和财务数据等。基于风险规则的等级划分,有利于税务部门根据风险水平选择应对策略,进一步提升预防和监测退税风险的能力。税务部门根据风险等级运用不同的退税处理方法:对于低风险的退税申请,自动或加速给予现金退税,并对已支付的退税申请进行事后随机抽查;对于中高风险的退税申请,将其列入年度审查计划,在规定时限内开展审计或其他稽核程序,灵活采用案头审计、单一审计或全面审计等多种方式,并根据审计结果确定是否退税。为改善风险管理和提高工作效率,部分国家建立了风险内控机制。通过全程跟踪和事后反馈来评估留抵退税风险指标的合理性和程序的有效性,进一步改进风险评估参数和优化各项流程。

  (三)注重纳税人权利保护

  留抵退税管理不到位会引发退税处理积压和延期支付等问题,在一定程度上侵害了纳税人依法享有的退税权。未支付的退税款实际上是超期占用了纳税人的资金,应该给付利息。对于延迟的合法退税,部分国家按照等于或大于市场利率的标准向纳税人支付利息,并从法定的退税期限结束时开始计算利息。为充分保障纳税人的退税权,部分国家还设置了清理积压未退税款的管理措施。税务部门先核查所有积压的退税申请,并确定申请的积压时间和涉及的金额;再根据风险等级、积压时间和申请金额排序,确定优先处理的积压退税申请;接下来建立特别工作小组,对优先处理的积压退税申请进行逐一审计,并确定无须进一步检查即可退税的申请;最后从财政部门获得资金支持,通过财政特殊拨款处理积压的退税支付。

  (四)确保财税部门高效联动

  一些国家在立法中明确了从增值税总收入中提取退税资金的安排方式为退税申请提供了足够的资金保障。在退税资金管理方面,一些国家在中央银行的专门账户下建立增值税退税子账户(零余额),根据税务部门批准的退税申请,定期将与批准退税金额一致的资金转入子账户,以避免账户资金的闲置。子账户的管理职责由税务部门承担,并根据风险核查程序来授权增值税退税。为解决税务部门和财政部门之间的信息不对称问题,使财政部门能够准确预测留抵退税资金预算,税务部门需要对增值税退税申请和已批准退税申请的次数及金额,应支付、已支付和未支付的退税金额,因延迟退税而支付的利息,未批准和更正的退税申请等信息进行归集、统计和存档,并定期与财政部门共享数据。

  三、对我国增值税留抵退税管理的启示

  高效可行的留抵退税管理机制是增值税留抵退税制度落实落细的重要保障。我国于2022年4月开始实施大规模留抵退税政策,正处于探索和完善留抵退税管理机制的过程中,可以借鉴国际经验,从改善征管流程、强化风险管理、加强资金保障三个方面采取措施,进一步完善我国增值税留抵退税管理机制。

  (一)改善征管流程

  由于政策限制的原因,我国早期的留抵退税业务量较少,整个流程主要采用人工受理、审核和退库的传统模式。但随着留抵退税政策覆盖面的扩大以及加速退税要求的提出,退税业务量激增,传统人工模式已经不堪重负。当前,应加强数字技术在留抵退税管理领域的应用,优化留抵退税流程,以提高运转效率、降低管理成本。首先,优化申请方式。我国目前的留抵退税申请只是在以往的退税申请表中增加了留抵退税相关栏次,纳税人需要按照常规的退税申请要求另行提出留抵退税申请,并提供相关的资料以备审核。建议未来可以在增值税申报表中嵌入相应栏次和附表,让纳税人在进行增值税申报时一并申请留抵退税,并通过数据的自动匹配和勾选来实现留抵退税申请的预填写。其次,引入自动审批模式。可以设置留抵退税门槛,对于小额零星的留抵税额由系统进行实时自动审批和退库,不再推送人工审核。我国在个人所得税汇算清缴退税中采用了该模式,可以将个人所得税管理领域的经验用于留抵退税实践,有利于减轻税务人员审批的工作量,使其专注于大额留抵退税的审批。最后,简化资料要求。可以根据退税金额的大小来决定提供资料的范围,对于数额较小且风险较低的退税申请可以不要求附加资料佐证,而是通过事后抽查方式按需要求纳税人提供资料;对于数额较大或风险较高的退税申请,则可以全面要求纳税人提供合同、资金流水和第三方文件等资料。

  (二)强化风险管理

  留抵退税风险把控不足除了业务量大、审批时间短、技术限制等客观因素,还有税务人员自身能力不足、经验欠缺等主观因素。因此,应加强大数据、人工智能等技术在留抵退税风险管理方面的应用,以弥补人工处理的局限性。在留抵退税处理过程中,数据收集的可靠性和数据分析的有效性是防控留抵退税风险的两大关键。在完善数据收集方面,可采取两方面措施。一是可以构建嵌入式管理新模式。通过先进技术将传统上由税务部门自身系统执行的税务管理流程嵌入到为纳税人提供服务的第三方(如软件供应商)或者纳税人自有系统中,实时收集纳税人的生产、经营、投融资等信息。二是发展整体政府管理理念。整体政府是一种强调部门跨界合作的政府模式,各部门在交互协作的管理方式基础上,通过先进技术进行信息共建共享,实现税收征管流程与其他公共部门数据的无缝衔接。这种以整体政府框架进行综合考量的方式,不仅拓宽了税务部门信息来源的广度,还降低了纳税人的遵从负担。在加强数据分析方面,可采取两方面措施。一是实行分级管理。开发自动化增值税留抵退税管理系统,设置尽可能全面的退税风险指标,自上而下对所有的留抵退税申请进行评估。可以根据系统评估的风险结果将纳税人划分为低风险、中风险和高风险三个等级。低风险纳税人的退税申请由系统自动审批,并定期开展事后随机抽查;中风险纳税人的申请转入人工审核,由风险系统对其进行进一步画像,并由审查人员选择混合审计方式进行检查,包括注册检查、调查访问、审计记录、案头审计、单一问题审计、项目审计、全面审计和欺诈调查;高风险纳税人申请留抵退税则转入团队审核,由专门小组对纳税人进行全面审查,该小组由行业专家和风险分析专业人员组成。二是加强风险成效评估。税务部门应持续监控退税处理系统。这需要从提交申请到最终完结对增值税退税申请进行全程跟踪记录,包括整个流程中的各个节点及处理记录。此外,集合技术专家、税收专家、统计专家、行业专家等建立风险成效评估团队,对留抵退税的整个风险控制过程进行事后分析,实时监控风险指标的有效性和可靠性,及时发现风险指标和程序的短板并予以完善,以确保达到预期效果。

  (三)加强资金保障

  各地出现留抵退税难的原因之一是资金保障不足,因此,在完善留抵退税管理的同时还需要足够的资金保障来支撑,才能有效解决留抵退税资金问题。为提高增值税退税管理的效率和保障财政预算的准确性,税务部门应加强增值税退税的后续管理,并与财政部门合作制定信息共享计划。例如,建立增值税退税数据库,对增值税退税申请的次数和金额、已批准退税次数和金额、未批准退税申请、更正的退税申请等数据进行归集和分析,并定期将数据传输给财政部门,以便其稳健评估退税预算。在退税资金管理方面,可以参考国际经验,建立增值税收入单一账户,并在该账户下设立退税零余额子账户,根据批准退税的实际金额确定由总账户转入子账户的资金数额。税务部门应根据规定期间批准的退税申请,定期向财政部门报告所需资金的具体金额,这一信息的重要性在于可以提高增值税退税子账户转入资金的利用率。目前,我国留抵退税资金由中央财政100%负担,后期如果实行地方分担机制则需要考虑分担比例如何确定的问题。由于我国地方经济发展不均衡,各地的财力和退税规模都存在较大差距,建议根据增值税收入分享比例和留抵退税实际规模来灵活确定分担比例,这样更能保障资金安排的有效性。对于地方财力不足造成的积压退税,可以寻求财政部门的特殊资金支持,由中央财政的一次性财政拨款来解决资金不足问题。

  作者信息:

  丁琴(国家税务总局湖南湘西经济开发区税务局) 王婷婷(国家税务总局张家界市税务局)

  (本文为节选,原文刊发于《国际税收》2022年第8期)

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