一般性货物劳务税征收模式 (的比较分析):以增值税和 (零售税为例)

2022-08-26 03:09:41

  随着增值税转型改革和营业税改征增值税改革的成功实施,我国以增值税为主的货物劳务税制度进入了新的改革阶段。除了对货物劳务税税率与税基的进一步完善外,征收环节改革也已经被列入改革的讨论范围。2021年3月第十三届全国人大四次会议表决通过的《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035年远景目标纲要》提出,调整优化消费税征收范围和税率,推进征收环节后移并稳步下划地方。2020年6月1日中共中央、国务院印发的《海南自贸港建设总体方案》提出到2025年之前,在全岛封关运作的同时,依法将现行增值税、消费税、车辆购置税、城市维护建设税及教育费附加等税费进行简并,启动在货物和服务零售环节征收销售税相关工作。对于增值税征收环节的改革,国内学界也提出了相关建议,例如主张推进生产环节增值税向消费环节增值税转变、将增值税彻底转变为同时涵盖一般性货物劳务税和选择性货物劳务税的大型终端消费税等。上述改革方案和学术讨论均涉及货物劳务税征收环节的选择问题,即货物劳务税可否都选择在终端消费环节进行征收。

  多环节征收的增值税和终端消费环节征收的零售税,是世界各国在税收实践中形成的两种典型的一般性货物劳务税征收模式。本文拟从征收环节视角对一般性货物劳务税各国实践进行分类归纳,进而从收入效应、经济中性、公平性和税收征管等方面对这两种征收模式进行比较分析,以期为进一步推进我国货物劳务税改革提供参考。

  一、基于征收环节对一般性货物劳务税进行分类

  货物劳务税是指以货物和劳务为征税对象,以货物和劳务的流转额为计税依据所课征的税种的统称。货物和劳务可统称为商品,因此货物劳务税也可称为商品税。一般性货物劳务税是指对所有或大多数货物及劳务的销售额征收的货物劳务税。由于货物销售和劳务被最终消费都要经历一个或一个以上的生产和交易环节,因此如果按照征收环节划分的话,可将货物劳务税分为单一环节征收和多环节征收两类。单一环节货物劳务税是仅将商品某一个流转环节的交易额作为计税依据的征收模式;多环节货物劳务税是将商品一个以上或全部流转环节的交易额作为计税依据的征收模式。

  结合货物劳务税在征收环节和计税依据方面的不同,一般性货物劳务税既可以选择在生产分销过程中的单一环节进行全额征收,比如在生产、批发环节征收的生产税(或制造税)、批发税,又如在零售环节全额计征的消费税,即零售税;也可以在所有流转环节对全额或增值额征税,比如周转税和增值税。

  二、一般性货物劳务税的征收模式:各国实践

  由于一国税制设计受多种因素的影响,因此各国货物劳务税税制设计不尽相同。从征收环节看,一般性货物劳务税的税制模式大致可分为三类:一是大多数国家实行的对所有环节增值额征收的增值税模式;二是以美国为代表的仅在零售环节对销售额征收的零售税模式;三是以加拿大为代表的多环节和单一环节混合征收的协调销售税模式。

  (一)对所有环节增值额征税的增值税模式

  1954年,法国率先引入增值税,自诞生以来,增值税就以其突出的财政收入功能和税收中性优势受到世界各国的广泛欢迎。截至2020年,全球已有170个国家和地区对所有环节增值额征收增值税或类似性质的税种。2018年,在经济合作与发展组织(oecd)成员国中,增值税占国内生产总值的比重平均为6.8%,占税收收入的比重平均为20.4%,是oecd成员国货物劳务税收入的最主要来源。

  现实中,各国因税率结构、税基和减免税规定的不同,在增值税制度设计上存在差异。我国和欧盟成员国等多数国家的增值税在标准税率外,至少还设有一至二档低税率,此外还有一些零税率和免税规定。而新西兰的增值税则实行单一税率结构,减免税也较少,更能体现增值税多环节征收的优势,因而新西兰征收模式被视为现代型增值税改革的方向。

  (二)仅在零售环节对销售额征税的零售税模式

  目前,美国是全球唯一采用零售税模式的发达国家。20世纪30年代,经济大萧条对美国各州和地方财政产生深刻影响,财产税收入的大幅下降与日益增长的公共福利支出需求导致各州面临严重的财政危机,尽管联邦政府不断加大援助力度,但各州和地方政府仍然迫切需要寻求新的收入来源以扩充财政资金。1932年,密西西比州率先采用了仅在零售环节对销售额征税的零售税模式,以2%的较低法定税率创造了可观的税收收入,随后该做法被迅速推广至其他各州,并逐渐由一项临时性规定演变为美国的零售税模式。美国零售税的法定名称为销售和使用税(sales and use tax),包括两部分:一是对纳税人在州内零售有形动产和提供与销售密切相关的辅助性劳务征收;二是针对纳税人在所在州以外购买应税项目并带入所在州使用的行为征收。后者是对前者的补充,以防止跨州销售对本州税基的侵蚀。例如,当一州居民在其他州购买商品并带回居住州使用时,居住州可以以本州销售税税率对本州居民征收外州商品的使用税,且允许本州居民用在外州已缴纳的税款进行抵扣。为进一步加强对销售和使用税的征收管理,充分体现消费地征税原则,从2000年开始美国的一些州政府达成了《简化销售和使用税协议》(streamlined sales and use tax agreement,ssuta),通过简化税率档次、构建数据库、统一征税权分配规则、进行一站式网络登记等措施,来解决跨州销售税的征管困难。2018年,销售和使用税占美国州和地方政府税收收入总额的23.3%,是州和地方政府税收收入的第二大来源,仅次于财产税。

  (三)多环节和单一环节混合征收的协调销售税模式

  多环节和单一环节混合征收的协调销售税模式(the harmonized sales tax,hst)主要在加拿大实行。从20世纪90年代开始,加拿大在联邦层面征收与增值税性质类似的货物劳务税(goods and services tax,gst)。在省级层面,部分省份将在最终消费环节征收的销售税(sales tax)与联邦层面的货物劳务税合并征收,体现出多环节和单一环节混合征收的特点,因此被称为协调销售税制度。协调销售税由联邦政府集中管理,但在税基方面体现出良好的政策自由度,联邦政府和省级政府都保留了一定的控制权。协调省份必须接受联邦政府确定的税基,但有权豁免总计不超过协调销售税税基总额5%的部分。此外,协调省份有权调整各自的销售税税率,但税率变化必须告知联邦政府。由于仅在部分省份征收,2018年加拿大协调销售税收入占国内生产总值比重仅为0.2%,占税收收入比重仅为0.6%,而联邦货物劳务税收入占国内生产总值比重为4.5%,占税收收入比重为13.6%。

  国外有研究认为,加拿大实行的多环节与单一环节混合征收的协调销售税模式表明,联邦政府与省级政府间的合作有利于推行地方销售税,对联邦制国家来说有一定借鉴意义,但对中央集权制国家来说可能并不适合,因为这一模式可能会导致税制结构相对复杂,纳税遵从成本相应提高。

  三、增值税与零售税征收模式的比较分析

  在一般性货物劳务税中,增值税和零售税是目前最具代表性的多环节和单一环节货物劳务税征收模式,以下将对这两种征收模式进行对比分析。由于美国销售和使用税是零售税模式的典型代表,因此后文对零售税模式的分析以美国为参照标准,简称为美国零售税。

  (一)增值税的财政收入功能更强

  国外有研究认为,增值税在增加财政收入方面具有相对优势,将其称为政府的货币机器,认为拥有广阔税基的增值税能够以较低的边际成本获得更高的税收收入,并且不容易受到经济周期变化的影响,有利于增强收入的均衡性。同时,增值税收入效应的大小也与政府的行政效率有关。

  1.增值税的征收范围可以更宽

  增值税和零售税征税范围的差异主要体现在是否将服务纳入税基。增值税的征税范围可以同时涵盖商品和大部分服务,而零售税很难将大部分服务纳入征税范围,主要原因包括以下几个方面。第一,执法机关难以在零售层面管理服务业务,现实中总产出中的服务很大一部分是由小型专业零售机构提供的,这会给税收评估和检查造成一定困难,而且很难将在零售层面用于个人使用的应税服务与具有商业性质的免税服务区分开来。第二,对服务征税需要有明确的标准来执行目的地原则,在没有明确的标准确定其实际使用地点的情况下,对服务征税可能导致重复征税。第三,如果某地区向企业提供的服务征税,而其他地区不向此类服务征税,则征税地区的企业在竞争中将处于不利位置。同时,此类情况也可能加剧地方政府之间的税收竞争。

  与零售税相比,增值税更适合对服务征税。一方面,从征收范围来看,增值税道道征收、环环抵扣的机制可以对所有环节的服务销售进行征税,而零售税仅能对终端零售商的服务销售征税。另一方面,从调控作用来看,为改善流转税的累退性,增值税税制设计一般对低收入者消费占比较高的生活必需品设置优惠税率或者免税,对高收入者消费占比较高的奢侈品等设置高税率,而零售税则主要通过对食物等生活必需品实施免税来达到这一目的,但由于服务的收入弹性大于一般性商品,增值税采用的差别税率可以使税收优惠的福利向低收入者更多倾斜。

  从税基的广度来看,增值税比零售税涵盖了更广的税基。图1展示了美国零售税与oecd成员国增值税的平均税基广度。1976年至2016年,美国零售税的平均税基广度由55.8%下降至35.9%,主要原因是享受免税待遇的家庭服务的增长。而同一时期oecd成员国增值税的平均税基广度稳中有升,由此逐步拉开与美国的差距。2016年,oecd成员国增值税的平均税基广度为56%,远高于美国零售税的35.9%,反映出增值税税基可包含更广泛的商品与服务。

  2.增值税的税率设计可以更高

  从相关国家和地区的税收实践来看,相对于零售税,增值税的税率设计可以更高。图2分别展示了2020年oecd成员国的增值税税率、美国各州的零售税税率和加拿大部分省份销售税税率。其中,oecd成员国增值税平均税率约为19.8%,美国州级零售税平均税率约为5.5%,加拿大部分省份销售税平均税率为9.6%。

  相对于零售税税率而言,增值税之所以能保持较高的税率水平,主要原因有两个方面。

  一是征收方式的差异。由于增值税在供应链的各个环节道道征收,因此只要在之前的交易环节正常征税,即使终端销售者未能纳税也只会流失最终环节的税收;而零售税的征收压力全部集中于供应链末端,税率越高,对零售商尤其是小型零售商征税的压力就越大,一旦终端销售者未能及时纳税,整个链条上的全部税收都将面临流失风险。在征管实践中,税务机关对零售税的审计和发票跟踪系统不如增值税完善,因此征管风险就会进一步加大。另外,增值税不但在生产、批发、零售等环节征收,还专门在进口环节征收。很多发展中国家在国际贸易竞争中处于不利地位,更需要保证进口环节稳定的税收收入来源,因此进口环节增值税对许多发展中国家至关重要。相较而言,零售税的征收方式会导致产品进口环节税收收入的流失。

  二是税收管辖区之间的税收竞争。在实行零售税的美国,由于州和地方政府拥有相对独立的税收立法权和司法管辖权,各州之间的零售税税率存在很大差异。由于担心高税率导致税源流失,所以美国各州和地方政府竞相设置较低税率。

  (二)增值税和零售税均无法消除中间环节的重复征税

  在具体税制设计中各国都试图通过抵扣制度来消除增值税对中间环节的重复征税问题,或通过转售销售豁免制度实现零售税仅对最终消费征税的目的。然而,由于在实际应用中的局限性,两种方式均无法实现完全消除重复征税的政策目标。

  1.增值税抵扣制度无法消除各环节的重复征税

  受增值税类型和抵扣实施条件的限制,实践中的增值税抵扣制度只能减少而无法消除各环节的重复征税,消除重复征税的程度由增值税抵扣范围和抵扣时间所决定。

  在抵扣范围方面,主要有两个影响因素。一是增值税的征收范围。根据增值税制度设计的基本原理,只有纳入增值税征收范围的货物或劳务所含的增值税税额才能抵扣。在各国的税收实践中,增值税的征收范围不同,因此抵扣范围也不同。二是增值税的类型。不同类型的增值税制度规定的抵扣范围不同,如生产型增值税不允许抵扣外购固定资产所含的增值税税额,但收入型和消费型增值税允许抵扣。

  在抵扣时间方面有三个影响因素。一是增值税的类型。不同类型的增值税制度规定的抵扣时间不同,如收入型增值税一般分次、分期抵扣,而消费型增值税则允许在购入时一次性抵扣。二是增值税的纳税申报时间。纳税人只有在增值税纳税申报期才能申报并获得抵扣,因此,不同的纳税申报期会影响抵扣时间。三是抵扣结果的处理方式。抵扣结果的处理方式一般有两种情形:一种是可抵扣税额小于等于应纳税额,纳税人需要就差额部分缴纳增值税;另一种是可抵扣税额大于应纳税额,差额部分可以退还给纳税人,即退税制度,也可以留到下一个申报期抵扣,即留抵退税制度。为尽量减少中间环节的重复征税,完善抵扣规定是各国增值税制度改革的方向之一,如我国在部分服务行业实行加计抵扣制度、持续改革增值税留抵退税制度,以及部分oecd成员国采用例外条款、部分抵扣和多税联动的方法等。

  2.零售税豁免制度无法避免税负叠加的金字塔问题

  零售税仅在零售环节征收,表面上体现了最终消费者负税原则,但由于必须对销售者何时属于零售商、购买者何时属于最终消费者进行清晰界定,使得相关原则在实践中执行的难度很大,也增加了税收立法的复杂性和税收征管的难度,尤其是对企业(生产者)用于再生产的外购行为,需要制定特别规定加以区别对待。

  为解决上述问题,美国零售税采用了转售销售豁免制度(sale-for-resale exemption),即允许对企业购买的用于转售的生产性投入品免征零售税。企业购买者通常需要向卖方提供一份转售证明,以证明他们不是商品的最终消费者,购买商品的目的是用于转售,从而免于纳税。但美国各州对这项制度,尤其是转售的规定不尽相同。一些州在实施转售豁免时,规定货物必须以与购买时相同的实物形式转售,这就大大缩小了豁免的范围,意味着企业因生产需要的大量外购也要承担零售税税负。由于零售税既对家庭最终消费征税、又对大部分企业的外购征税,因而会引发所谓的金字塔问题,即由于各供应链上游企业在购买投入品时不能得以豁免缴纳零售税,各供应链下游环节会承担越来越多的重复征税,导致消费者购买的最终产品价格中除了包含对最终消费征收的零售税外,还包含在生产流通各交易环节中征收的零售税(参见图3)。金字塔问题实质上等同于增值税面临的各中间环节的重复征税问题,会加重生产者和消费者的税收负担,消费者不得不承担更高税负,同时也会诱导消费者在出现同等替代品的情况下选择实际税率更低或免税的产品,在一定程度上扭曲消费者行为,违背税收中性原则。

  (三)增值税和零售税均为区域间税收转移提供了可能条件

  不论遵循道道征收原则的增值税征收模式,还是遵循消费地征收原则的零售税征收模式,均为区域间税收转移问题,即税收与税源背离问题提供了可能条件。数字经济的出现更加剧了这一问题发生的可能。一方面,数字经济打破了传统商业模式的物理和空间限制,交易主体和交易场所的隐蔽性和流动性增强,这就增加了税务机关判定交易主体纳税身份与纳税地点的难度和成本;另一方面,数字经济形态下消费者越来越多地通过互联网平台进行跨区域或跨境交易,在经济活动发生地和机构注册地不一致的情况下,税收收入往往归机构注册地所有,这意味着税收收入可能集中流向数字经济发达地区,而实际参与价值创造和负担税收的消费者却分布在其他地区,进而加剧了区域间经济发展的不平衡性。

  1.零售税制度下消费地与购买地不一致为区域间税收转移提供了可能

  在整个供应链中零售税仅对最终商品与服务的消费者征税,税收负担由消费者负担,税收应归消费者所在地所有。如果消费者的消费地与购买地(纳税地)在同一税收管辖区域,则不会出现区域间税收转移;但如果消费者的消费地与购买地(纳税地)不同,即跨区域销售或消费将为区域间税收转移提供可能,进而引发地区间税收分配问题。这一问题在增值税最终征税环节也同样存在。

  美国零售税属于地方税,在最终销售环节征收,但各州之间税收分配不平衡现象较为严重。为了缓解这一问题,美国各州通过引入使用税(use tax)对纳税人在所在州以外购买但在该州储存、使用或消费的应税行为征税,以作为零售税的补充。一些州政府还按照《简化销售和使用税协议》简化并统一各自的零售税制度,建立州政府层面的管理机制,同时运用信息通信技术开展跨区域税收征管合作。尽管《简化销售和使用税协议》在推进零售税的协调一致性上取得了一定成果,但没有解决单一环节征收所固有的问题,比如缺少对应税服务的统一定义,忽视对企业投入征税带来的经济效率低下等问题。此外,《简化销售和使用税协议》没有得到美国国内较大州的支持,影响了其实施效果。加利福尼亚州、得克萨斯州、佛罗里达州、纽约州、宾夕法尼亚州和伊利诺伊州所征收的零售税占美国零售税收入总额的比重接近一半,但这几个最大的州都没有加入《简化销售和使用税协议》。

  联结(nexus)是确立零售税管辖权的关键因素,是指如果在某地开展业务的销售者在该地构成了实质性存在,那么,该地政府就有权依据该联结关系对其征收零售税。由于美国零售税没有国内统一的跨区域税收管辖权判定规则,因此,为应对数字经济对地区间税收分配的冲击,美国零售税改革的重点在于将数字经济的影响反映在联结关系之中,并尽可能使各州保持一致。过去,美国对远程销售采用物理存在原则,即远程销售者在消费者所在州内没有物理存在就不构成重要的联结关系,该州也就不能对该销售者行使征税权。随着电子商务的快速增长,一些州税源流失问题日益严重,线下商家也对由此导致的不公平竞争十分不满,相关争议一直持续到2018年。在南达科他州诉途旅者(wayfair)电商案的裁决中,美国最高法院推翻了物理存在原则,转而依据经济联系原则对远程销售者征收零售税,即线上商家不再仅受到物理存在规则的影响,只要在州内发生实际经济业务,就需要缴纳零售税。此后,美国大多数州将远程销售纳税门槛设置为每年200次交易或者10万美元销售额,这一税收改革有利于规范和协调地区间税收分配关系,实现对数字经济的有效征税。

  2.增值税在不同征收环节存在区域间税收转移

  增值税除了在零售环节征税外,还在商品生产、加工、批发等环节征税。如果这些征收环节的所在地不在同一个税收管辖区,将导致各环节所在区域间出现税收转移现象,引发区域间的税收分配问题。相对于零售税,由于可能涉及更多环节所在地,增值税在国家或地区间的税收转移情况更加复杂,更易引发征税权划分问题。为应对数字经济的挑战,缓解增值税在区域或国别间的税收转移问题,oecd、欧盟、南非等国际组织和国家提出一系列改革措施,包括加强增值税国际征管合作与信息交换、区分跨境增值税管辖认定标准、加强国内增值税的区域管辖、改进增值税征管方式等。例如,oecd在《国际增值税/货物劳务税指南》中明确将目的地原则作为跨境数字交易商品税征收的国际准则,并进一步对b2b和b2c电子商务模式下目的地的判定标准进行阐释。同时,还建议对b2b电子商务采取逆向征收机制,对b2c电子商务引入平台责任制度以强化电商平台的纳税义务,强调通过建立税务当局间的征管合作机制避免双重征税和防止逃避税问题。欧盟在2021年7月1日开始实施的最新增值税改革方案中推出进口一站式服务系统(import one-stop shop,ioss),该系统旨在方便和简化价值低于150欧元的进口货物远距离销售的增值税申报缴纳流程,销售者(供应商和电商平台)只需在欧盟任一成员国登记注册,便可一次性申报缴纳在所有欧盟成员国发生的增值税,从而大大降低了纳税人的遵从成本,提高了税收征管效率。为加强对远程销售的增值税管辖力度,改革方案将欧盟内部的远程销售纳税门槛统一为年度销售额1万欧元,明确电商平台代扣代缴增值税的责任和义务,并引入新的数据存储要求。一些非欧盟国家也提出了跨境增值税征收方案,例如:南非规定自2019年4月1日起对境外供应商向南非消费者提供的交易数额超过100万兰特的数字服务征收增值税;新西兰规定自2016年10月1日起,对境外供应商向新西兰消费者提供的交易数额超过60000新西兰元的数字服务征收增值税;等等。

  (四)增值税具有防止偷逃税的制度优势,但在征管效率方面备受争议

  在增值税征收模式下,抵扣和退税机制一方面能减少每个环节的重复征税现象,另一方面也带来了复杂的申报核算程序和税收欺诈风险。而零售税不论是在征收环节上,还是在税基确认上,相比增值税都相对简单便捷。

  1.增值税具有防止偷逃税的制度优势,但也易引发税收欺诈风险

  增值税建立的自我监督机制和发票追踪机制,使其比零售税更能有效防范偷逃税。比如,供应链下游企业需要相邻的上游企业开具发票才能进行进项税抵扣,任一环节少缴或多缴税款都会影响下一环节,由此建立起买卖双方之间的相互制约关系。这种相互制约关系不仅可以促使纳税人自我监督,避免偷税、漏税和错计税款的情况,还可以为税务机关提供重要的追踪线索,更容易实现交叉稽核。此外,对企业的全面覆盖使增值税审计能够更好地与所得税审计相结合。在零售税的制度设计中,零售商负责从消费者处收取税款并上缴至税务机关。由于仅在零售环节征税,零售商缺乏动力和能力去辨认购买者通过提供虚假转售豁免凭证或税务登记号码等骗取税收优惠等税收欺诈行为。

  然而,增值税的制度设计也易诱发偷逃税和发票犯罪问题,主要表现在以下三个方面。首先,增值税的多环节征收机制使税收欺诈风险延伸至供应链的所有环节,使之经常成为有组织经济犯罪的重要工具。此外,增值税的自我监督机制仅存在于企业之间,而在终端销售环节的企业可以通过误报销售和购买行为进行逃税。而相较之下,零售税的税收欺诈风险仅集中在零售环节。其次,增值税退税机制容易被滥用,出现骗税、违规抵扣进项税额等征管风险。如纳税人为享受进项税抵扣,有意将免税产品成本划分到应税产品成本中,或将出于私人目的购买的商品列入出于商业目的购买的商品中,此外还有骗取出口退税等问题。相较而言,由于零售税没有退税机制,因而可以避免类似征管风险。再次,凭证抵扣的运行机制容易滋生凭证(发票)犯罪问题。

  2.增值税征管更复杂,征管成本更高

  相较于零售税,增值税的纳税遵从和税收征管都更加复杂,成本也相对更高。首先,从纳税人的角度来看,增值税的征收比零售税更为复杂。增值税需要采用特殊的会计处理方式,并保留用于扣税的购买和销售凭据。在留抵退税制度下,如果销售不畅,则进项税额可能无法充分抵扣,至少短期内会形成企业资金负担;而零售税下纳税人只需管理好自己的销售额即可,会计处理方法更加简易。其次,从税务机关的角度来看,增值税的管理更复杂。供应链条上每个交易环节的参与者都扮演着纳税人的角色,税务机关必须审查整个供应链才可以确保税收征管。由于零售税仅在供应链的末端实施,纳税人的数量更少,因此其征收管理更加容易,合规成本更低。最后,零售税降低征管成本的优点还表现为纳税遵从时间较短。纳税遵从时间指纳税人依法履行纳税义务所花费的时间,是衡量遵从成本的重要指标。《2020年纳税报告》显示:美国零售税的纳税遵从时间为33小时,远低于消费税90小时的全球平均水平,也低于oecd成员国增值税的平均水平55小时,说明零售税的确具有征管成本相对较低的优点。

  四、结论与政策建议

  本文以增值税和零售税为例,对多环节和单一环节货物劳务税征收模式进行了比较,主要得到以下结论:第一,相较于零售税,增值税的征收范围可以更宽,税率水平可以更高。第二,增值税的抵扣制度和零售税的豁免制度都无法消除中间环节的重复征税,无法完全实现仅对最终消费征税的理论目标,主要原因是实践中不能实现应抵尽抵或豁免范围不够。第三,增值税和零售税制度均为区域间税收转移提供了可能条件,而且这种税收与税源背离现象在数字经济发展背景下将更加凸显。增值税在各征税环节都存在税收转移的可能,而零售税仅在零售环节存在这种可能。第四,相较于零售税,增值税具有防止偷逃税的制度优势,但也会带来税收欺诈风险和相对更高的征管成本,这主要是因为增值税抵扣机制和退税机制易引发骗税欺诈风险,增值税征管程序相对复杂。

  通过上述分析结论,本文提出如下政策启示。第一,从财政收入原则来看,增值税比零售税具有更强的财政收入功能。基于筹措财政收入的考虑,各国在税收实践中普遍采用增值税模式。我国应在营改增后结合实际情况,在总体上继续坚持现行增值税模式的基础上进一步优化增值税制度,不断推进改革。第二,从税收中性原则和税收公平原则来看,增值税和零售税都存在一定弊端。为进一步优化增值税制度,一方面,应在强化增值税多环节征收的筹集收入优势的同时,继续完善抵扣制度和留抵退税制度,进一步减少中间环节的重复征税,理顺增值税税负后转机制,以充分发挥增值税制度中性优势;另一方面,鉴于增值税带来的税收收入归属不公问题,应考虑通过调整分享比例、将相关因素纳入中央与地方财政转移支付机制,或建立区域间货物劳务税征管协调机制等方式,对增值税收入区域分配进行再调节,而不是选择调整征税环节的改革方式。第三,从征管角度来看,增值税易引发税收欺诈风险且面临相比零售税更高的征管成本,因此,应有效利用现代信息科学技术和税收大数据提升税务机关的增值税管理与服务水平。一方面,增强增值税监管力度,提高骗税欺诈的实施成本和法律风险,促进纳税人自觉遵从;另一方面,加快推进增值税抵扣凭证的电子化,实现增值税抵扣的智能化,突破增值税抵扣在准确性和完整性上的管理难题。

  作者信息:樊勇(中央财经大学财政税务学院) 朱沁瑶(中央财经大学财政税务学院) (本文为节选,原文刊发于《国际税收》2022年第8期)

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