无票利息支出能 (否税前扣除)?

2022-08-26 03:09:34

4种情形借款付息,无票能否税前扣除?

  企业经营过程中,融资的路径多种多样,有从金融机构借款,有从非金融企业借款,也有从自然人款,还有从不特定对象借款。

  从不同的主体中取得的资金,支付利息时,在利率公允(不超过按照金融企业同期同类贷款利率)且不涉及关联交易(不用考虑关联债资比)的前提下,税前扣除需要什么样的利息支出凭证?

  一、从金融机构借款

  实务中常见的就是从银行借款。企业支付利息后,会取得银行的利息回单。很多企业的财务人员都会习惯性将银行回单作为记账及税前列支的扣除凭证。

  殊不知,这样处理不符合税收政策要求。

  按照《企业所得税税前扣除凭证管理办法》(国家税务总局公告2018年第28号,以下简称28号公告)的规定,企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的,对方为已办理税务登记的增值税纳税人,其支出以发票作为税前扣除凭证。

  企业向金融机构支付利息,金融机构(包括银行、小贷公司及其他各类性质的金融机构)收到利息的行为属于增值税应税项目,且均正常办理增值税税务登记,在这种情况下,企业支付的利息费用需要依据金融机构开具的发票作为税前扣除凭证。

  习惯性靠银行回单税前扣除的企业(假设是一般纳税人企业),可以就利息支出向开户行申请开具发票(只能取得普通发票),支付的手续费、服务费等可以性开户行申请开具增值税专用发票。目前,已经有多家银行实现了上述开票功能。

  二、从非金融企业借款

  按照《最高人民法院关于审理民间借贷案件适用法律若干问题规定》(法释【2015】18号)的规定,民间借贷是一种正常的行为,符合法律要求的借款协议受到法律保护。

  实务中,让很多企业纠结的是,从非金融企业借款,资金提供方往往以经营范围中没有贷款服务为由,不给企业开具利息费发票(当然更不能开具其他名目的发票,否则就是虚开),只给借款方出具利息费收据。借款方拿到收据能在企业所得税前列支吗?

  按照28号公告的要求,提供资金方是非金融企业,收到利息的行为属于增值税应税项目,且该企业办理了增值税税务登记。在这种情况下,借款方企业支付的利息费用就必须以发票作为税前扣除凭证,仅仅拿到利息收据是无法税前列支的。

  非金融企业能开出利息费发票吗?

  基于我们在实务中了解的情况,很多非金融企业确实能够开出利息费发票,并正常申报税款。

  三、从自然人借款

  民间借贷不仅指非金融企业之间借款,也包括企业向个人借款。

  按照28号公告及增值税相关政策的要求,个人提供贷款服务,也是增值税应税项目,如果个人每次收取的利息不超过500元,企业可以以收据(收款凭证)作为税前扣除凭证,只是收款凭证应载明收款个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息;如果个人每次收取的利息在500元以上,则企业需要取得个人到税务机关(部分地区的邮局也可以)代开的发票才能税前列支。

  四、向不特定对象借款

  这种情况常见于上市公司公开发行债券(符合条件的非上市企业也可以公开发行债券)。购买债券的主体可能是个人,也可能是企业。具体是谁买,发行人并不清楚。

  需要支付利息时,发行人会根据券商的通知,将相应的利息款项划转至证券交易所账户,再由证券交易所根据债券持有人信息,将相应的利息划转至债券持有人账户。

  在上述过程中,发债公司由于不知道债券持有人的信息,无法取得发票,只能收到中国证券结算登记有限责任公司的债券兑付确认书。

  发行债券的公司是否可以依据中国证券结算登记有限责任公司的债券兑付确认书在税前列支利息支出呢?

  国家税务总局北京市税务局在2019年发布的《企业所得税实务操作政策指引》中答复如下:允许债券发行企业凭中国证券结算登记有限责任公司开具的收息凭证、向投资者兑付利息证明等证据资料税前扣除。

  来源:张海涛财税政策解析 2022.08.15


  2015年6月的解析

无票利息支出能否税前扣除?税务局很为难……

  企业支出合理,但未能取得有效凭据。虽然税法中有条款规定:企业实际发生的与取得收入有关的、合理支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。但实践中,如何判定无票支出为合理支出却无明确标准,这为税务人员执法带来了不便。

  案件:县国税局处罚决定被撤销

  g公司成立于2008年3月22日,注册于海南省r市w县,主要从事家用电器经销业务。g公司为生产经营需要,采取民间融资的方式补充流动资金。自2009年起,g公司将其民间借贷所支付的利息,在企业所得税纳税所得额核定时进行了税前扣除。

  w县国税局在税收检查时发现了这一情况,检查人员认为,g公司财务账簿上记载的贷款利息支出,没有取得合法有效的支付凭证发票,故不能作为财务报销凭证,也不能作为税前扣除的依据。因此,w县国税局将g公司的税前扣除行为界定为故意隐瞒企业所得收入的偷税行为,并向g公司下达了《税务处理决定书》和《税务行政处罚决定书》,要求g公司补缴自2009年起少缴的企业所得税7.05万元,加收滞纳金2.3万多元,并处罚款7.05万元。

  g公司对w县国税局做出的行政处罚决定不服,申请行政复议。r市国税局经过研究后认为,g公司虽未取得发票,但其借贷交易为真实活动,并且企业能提供贷款合同、资金流向凭证等证据资料。《企业所得税法》第八条规定:企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。《企业所得税法实施条例》第二十七条规定:企业合理支出是指符合生产经营活动常规,应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。

  r市国税局认为,g公司将其民间融资利息在企业所得税前予以扣除的行为合理,撤销了w县国税局作出的处罚决定。

  分析:无票利息支出能否税前扣除

  本案的发生缘于g企业将民间借贷利息支出税前扣除。案件的争议的焦点为:企业行为是否构成偷税;g公司在没有取得相关凭据的情况下,是否可税前扣除利息支出。

  1.g公司是否构成偷税。

  《税收征管法》第六十三条第一款规定:纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证;在账簿上多列支出或者不列、少列收入;经税务机关通知申报而拒不申报或进行虚假的纳税申报,不缴或者少缴应纳税款的,是偷税。对纳税人偷税的,由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金,并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下罚款;构成犯罪的,依法追究刑事责任。

  从该法条的内容来看,偷税的构成要件包括以下几个方面:其一,纳税人有无主观上故意不缴或者少缴税款,偷逃税款的情况。其二,客观上实施了伪造、变造、隐匿账簿凭证,或有经税务机关通知申报拒不申报,以及进行虚假纳税申报等行为。其三,造成了不缴或者少缴应纳税款的后果。

  本案中,g公司主观上没有故意偷逃税款。g公司税前列支的利息支出,有足够证据证实支出真实发生,而非企业伪造、变造凭证或虚假申报行为。因此,w县国税局认定g公司列支该部分利息支出的行为构成偷税,依据不足。

  2.g公司可否税前扣除利息支出。

  《国家税务总局关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知》(国税〔2009〕777号)明确,企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的,并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为,以及企业与个人之间签订了借款合同的情况下,企业可以将所支付的利息进行税前扣除。依照该项规定,企业通过民间借贷方式融资后,在税前扣除利息支出的行为合规。

  尽管g公司的融资行为合规,其借款产生的利息支出税前列支也有法可依,但g公司却有一个特殊情况无法提供利息支出的凭据。

  目前,我国《企业所得税法》第八条和《企业所得税法实施条例》第二十七条中规定:企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。所谓有关的支出,是指与取得收入直接相关的支出。合理的支出,是指符合生产经营活动常规,应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。税法相关规定表明,企业所得税税前扣除遵循合理配比原则。

  虽然《国家税务总局关于印发〈进一步加强税收征管若干具体措施〉的通知》(国税发〔2009〕114号)中规定:未按规定取得合法有效凭据不得在税前扣除。但该项规定并未对企业真实发生的成本费用可在税前扣除的情况进行否决。

  笔者认为,依据以上税收法律、法规,企业所得税税前扣除的依据不应只局限于发票,若企业可提供足以证明其相关成本费用真实发生的证据,如交易合同、资金来往凭证等税务机关也可准许其税前扣除。

  目前,在税收征管实践中,企业所得税核算时,一些成本费用项目也存在不需要企业取得发票,但允许税前扣除的情况,如员工工资薪金、银行借款利息支出等。本案中,g公司能够向税务机关提供相关的内部制度规定、贷款合同、资金流向凭证等,这些材料和证据可以证明其利息费用真实发生,并且与企业经营相关。因此,税务机关应允许g公司进行税前扣除。

  建议:明确无票支出税前扣除标准

  本案中,w县国税局发现g公司通过民间借贷的方式融通资金用于生产经营,但g公司未能取得发票利息支出没有凭证,因此简单地判定g公司税前抵扣利息支出属违法行为。

  笔者认为,在税收征管中,片面按照是否有发票来判定企业交易行为真实性的做法既不符合税法精神,也容易在一些不易取得发票的领域造成税收不公。从世界主要发达国家的税收管理实践来看,在企业成本管控和所得税征管方面并非单纯关注发票和凭据,而是注重对企业交易真实性、关联性进行鉴别和判定,并据此加强税收征管。我国也应借鉴其他国家和地区税收管理上的此类有益做法。

  目前,我国《企业所得税法》第八条和《企业所得税法实施条例》第二十七条虽然有相关规定称:企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。但在企业无票状态下,如何判定企业支出为与企业收入有关的合理支出,判定企业支出真实性和与其收入关联性应当采用何种标准,却并未提及。

  为此,笔者认为,税务机关可以采取规范性文件的形式,对税收征管中企业无票合理支出情况的判定标准、判定方法、期限等进行明确,以帮助税务人员判定企业交易真实性和关联性,这样,既有利于保障纳税人权益,也有助于降低税务人员执法风险,提高执法水平。

  来源:中国税务报 作者:刘天永(北京市华税律师事务所主任、法学博士) 2015.06.24

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