2019年2月2日财政部、税务总局、人民银行联合印发《关于进一步加强代扣代收代征税款手续费管理的通知》（财行[2019]11号，以下简称“新规”），与《财政部 国家税务总局中国人民银行关于进一步加强代扣代收代征税款手续费管理的通知》（财行[2005]365号，以下简称“旧规”）相比，其中变化值得企业财税人员关注。

1、支付限额

新规第三条第（一）款：支付给单个扣缴义务人年度最高限额70万元，超过限额部分不予支付。对于法律、行政法规明确规定手续费比例的，按规定比例执行。

【解析】：鉴于我国《个人所得税法》第十七条对手续费比例有明确的规定，故而属于第二种按比例执行的情况，不受本条款70万元每年的最高限额限制（根据《立法法》第八十条之规定，没有法律或者国务院的行政法规、决定、命令的依据，部门规章不得设定减损公民、法人和其他组织权利或者增加其义务的规范）。

2、时限要求

新规第四条第（一）款第2项：“三代”税款手续费按年据实清算。代扣、代收扣缴义务人和代征人应于每年3月30日前，向税务机关提交上一年度“三代”税款手续费申请相关资料，因“三代”单位或个人自身原因，未及时提交申请的，视为自动放弃上一年度“三代”税款手续费。

【解析】：旧规第六条第（四）款规定的“三代”税款手续费退还期限为三年。且未规定申请提交期限，以北京税务机关为例通常情况下全年均受理上述业务。相比之下，新规不仅将退还期限改为一年，且就申请时限做出了具体要求，即：次年3月30日前相关单位及个人有权就上一年度“三代”手续费提出退还申请，逾期则视为自动放弃。

3、申请资格

新规第四条第（三）款第2项：税务机关对单位和个人未按照法律、行政法规或者委托代征协议规定履行代扣、代收、代征义务的，不得支付“三代”税款手续费。

【解析】：如果发生《税收征收管理法》第六十九条规定的扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的情况，税务机关应拒绝支付“三代”手续费申请。鉴于文件对于停止支付的年度并未作出明确规定，实践中恐怕会给税务机关的执法带来难度。

假设2022年1月税务机关对某单位2019至2021年度税务稽查中发现连续三年存在未按规定履行代扣代缴个人所得税义务的违法行为，该如何操作？

要求该单位退还2019至2020年度的已取得的手续费（违法行为发生于2019至2021年度）？

2022年拒绝该单位申请退还2021年度的手续费申请（如果该单位2022年的手续费返还申请尚未受理）？

要求该单位2023年不得就2022年的手续费申请返还（如果该单位2022年的手续费返还已经支付完毕）？

4、资金使用

新规第四条第（三）款第4项：“三代”单位所取得的手续费收入应单独核算，计入本单位收入，用于与“三代”业务直接相关的办公设备、人员成本、信息化建设、耗材、交通费等管理支出。

【解析】：旧规第六条第（六）款：“三代”手续费收入可以适当奖励相关工作人员的，新规则明确了资金的使用范围，应为与“三代”业务直接相关的人员成本等管理支出。

根据《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70号）之规定，如果认为上述“三代”手续费收入同时满足：1）能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；2）财税部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；3）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。则可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。与此同时，上述不征税收入用于支出所形成的费用，也不得在计算应纳税所得额时扣除；同理，所形成的资产，其折旧、摊销也不得扣除。反之，如果企业在取得上述收入时已经缴纳了企业所得税，其按新规发生的管理支出则可以在企业所得税前扣除。两种操作通常会产生纳税义务的时间差，但并不会产生实际税负差异。

作者：

金妮，曾先后供职于国家税务总局北京市税务局（原北京市地方税务局）、尤尼泰税务师事务所有限公司、普华永道咨询有限公司、北京市君合律师事务所、德勤税务师事务所有限公司。

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