对于无住所个人，如果属于和中国签订有税收协定（安排）的国家或地区的税收居民，可以享受非独立个人劳务（受雇所得）的协定待遇。根据国家税务总局2019年35号公告的规定：

1、按照我国政府签订的避免双重征税协定、内地与香港、澳门签订的避免双重征税安排（以下称税收协定）居民条款规定为缔约对方税收居民的个人（以下称对方税收居民个人）,可以按照税收协定及财政部、税务总局有关规定享受税收协定待遇，也可以选择不享受税收协定待遇计算纳税。

这一条表明的规则是对于无住所个人，在协定待遇和国内法待遇上可以选择按最优惠的待遇享受（当然，要享受协定待遇前提必须是协定国税收居民个人）。

2、无住所个人享受境外受雇所得协定待遇。本公告所称境外受雇所得协定待遇，是指按照税收协定受雇所得条款规定，对方税收居民个人在境外从事受雇活动取得的受雇所得，可不缴纳个人所得税。无住所个人为对方税收居民个人，其取得的工资薪金所得可享受境外受雇所得协定待遇的，可不缴纳个人所得税。工资薪金收入额计算适用本公告公式二。

这一条表明，对于无住所个人（有协定），只要是对方税收居民，其境外所得（该无住所个人在境外工作期间境内、外支付的工资、薪金所得）都不需要在中国缴纳个人所得税。

3、无住所个人享受境内受雇所得协定待遇。本公告所称境内受雇所得协定待遇，是指按照税收协定受雇所得条款规定，在税收协定规定的期间内境内停留天数不超过183天的对方税收居民个人，在境内从事受雇活动取得受雇所得，不是由境内居民雇主支付或者代其支付的，也不是由雇主在境内常设机构负担的，可不缴纳个人所得税。无住所个人为对方税收居民个人，其取得的工资薪金所得可享受境内受雇所得协定待遇的，可不缴纳个人所得税。工资薪金收入额计算适用本公告公式一。

这一条对于无住所个人（有协定），只要在协定规定的期间内在中国境内停留天数不超过183天，在境内从事受雇活动取得受雇所得，不是由境内居民雇主支付或者代其支付的，也不是由雇主在境内常设机构负担的，可不缴纳个人所得税。

这里对于183天的表述，35号公告写的是协定规定的期间。协定规定的期间有三种：

（1）历年（公历年度）

（2）纳税年度

（3）任何连续12个月

鉴于中国工资、薪金个人所得税的纳税年度和公历年度是完全一致的。因此，凡是协定规定183天计算是按照历年或纳税年度计算的，纳税义务应该是这样一张图（新、旧比对）：

对比这张图大家就可以看得更清楚，在新个税法（国家税务总局2019年35号公告）和旧个税法（国税发[1994]148号），对于有协定，且协定是按公历年度（纳税年度）计算183天的，在纳税义务的判定上还是存在差别的，旧个税法对应4色箭头、新个税法只有三色箭头：

1、在旧个税法下，如果有协定的一般雇员，在一个公历年度在华停留不超过183天，仅就其在中国境内工作期间境内支付征税（绿色箭头）。超过183天不满1年（小于365天），仅就其在中国境内工作期间境内外支付的征税（蓝色箭头）。但是满1年（等于365天），则不仅境内工作期间取得的所得要征税，境外工作期间境内支付也要征税（紫色箭头）。满5年后，再满1年红色就不说了；

2、在新个税法下，如果有协定的一般雇员，在一个公历年度在华停留不超过183天，和原来一样还是绿色箭头。但是，鉴于新个税法对于居民个人从满1年变为满183天，结合总局2019年35号公告对于无住所个人享受境外受雇所得协定待遇，虽然无住所个人在中国境内居住超过183天，如果其能继续认定为协定对方税收居民个人，享受协定待遇情况下，仍只需要就蓝色箭头交税。差异点在于，在t=365是原先按紫色，现在是蓝色。

在这个问题澄清完后，我们需要进一步探索的就是，如果协定对于183天的计算是按任意12个月的，此时，我们应该如何进行纳税义务判定，我们前面说过，这个情况就比较复杂了，因为：

1、协定按任意连续12个月计算183天

2、中国个人所得税法的纳税年度是公历年度

3、35号公告规定了，协定待遇和国内法按照最优享受

要同时满足这三个约束条件，我们来讨论任意连续12个月计算183天的规则该如何判定。

我们来举一个案例来看一下，假设一个香港人同时受雇于内地和香港公司，两边都正常发放他的薪水。假设他2019年6月5日来华，2020年5月28日就离华（为了方便说明，我们先用一个连续12个月的案例），此时就不再大陆工作了。对于其这两个年度的在华停留天数的各种假设情况如下。

案例一：

鉴于这个香港人在2019年6月5日-2019年12月31日期间就已经在中国停留满183天了，肯定在任何12个月（2019.6-2020.5）超过183天。

此时，该香港人申请享受中港协定待遇，具体的纳税义务如下：

1、该香港人2019年度在华个人所得税应该按照蓝色的箭头（公式二）来缴纳个人所得税；

2、虽然该香港人在2020年度在中国只停留了101天，但是鉴于中国税收安排对于183天的计算是按照连续12个月计算的，该香港人在2019.6-2020.5这连续12个月内超过183天（286天），因此，该香港人2020年也应该按照蓝色箭头（公式二）来缴纳个人所得税；

即在这种情况下，该香港人只能享受协定境外受雇所得的协定待遇了。

案例二：

这种情况争议就来了，鉴于2019年度，该香港人在华停留时间只有89天，如果183天是按公历年度算，他肯定是按照绿色箭头（公式一）来计算纳税。但是，鉴于中港协定安排对于183天的计算是按照任何12个月，如果从2020年5月追溯来看，该香港人2019年度应该按照蓝色箭头交税（公式二）。

对于这种问题，35号公告规定：对方税收居民个人预计在税收协定规定的期间内境内停留天数不超过183天，但实际停留天数超过183天的，待达到90天或者183天的月度终了后15天内，应当向主管税务机关报告，就以前月份工资薪金所得重新计算应纳税款，并补缴税款，不加收税收滞纳金。

如果按照35号公告这一条的规定，该香港人在2019年度可以暂先按绿色箭头交税，但是到了2020年，其需要就2019年按绿色箭头和蓝色箭头计算的税款差额去补税，但不加收滞纳金。

同时，国家税务总局关于印发《〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释》的通知（国税发〔2010〕75号）规定：如果计算达到183天的这十二个月跨两个年度，则中国可就该人员在这两个年度中在中国的实际停留日的所得征税。这个也表明就是如果任何12个月超过183天，可以追溯前一个年度按蓝色箭头和绿色箭头之差补税。

但是，这里还有另外一个观点就是，这个香港人2019年度能否就按绿色箭头交税，后期不需要补税呢？鉴于中国个人所得税纳税年度是按公历年度计算的，此时我2019年度在中国停留了89天，我2019年度不申请享受待遇，就按国内法，我就是按绿色箭头交税。我2020年度也不申请享受协定待遇，此时不就导致的结果是：

1、2019年度该香港人按绿色箭头交税；

2、2020年度该香港人按蓝色箭头交税

这个结果是否可以呢？我们认为，这个完全可以。因为35号公告规定了：按照我国政府签订的避免双重征税协定、内地与香港、澳门签订的避免双重征税安排（以下称税收协定）居民条款规定为缔约对方税收居民的个人（以下称对方税收居民个人）,可以按照税收协定及财政部、税务总局有关规定享受税收协定待遇，也可以选择不享受税收协定待遇计算纳税。

另外，我们要特别提醒的一点是，我们对于连续12个月计算183天的规则实际和香港税务局计算任何12个月的规则是存在差异的。

按照香港税务局官方网站曾经出过的指引，在香港对应的纳税年度判定是否超过183天享受协定待遇不是跨年追溯的。按照香港薪俸税的纳税年度比如是2019年4月1日——2020年3月31日，它对于任何12个月是否满183天的计算规则是这样的，即在2019年4月1日——2020年3月31日任何一个月向前追溯12个月，即2018.5—2019.4、2018.6—2019.5····2019.4—2020.3，该纳税年度每个月向前追溯12个月，任何一个12个月都不超过183天，则该纳税年度就可以享受协定不超过183天的待遇。这样，就不存在跨年追溯调整问题。

如果按照香港这种计算方法，我们案例2中，该香港人2019年度（假设之前没来大陆）的任何12个月都不超过183天，就可以按照绿色箭头交税。但是，在2020年度，由于在2019.6-2020.5这个连续12个月内超过183天，此时就需要按照蓝色箭头交税。

我们个人建议，对于任意12个月的计算方法，香港税务局的更加简洁明了。更重要的事，香港这种方法不存在后期再补税，这个大大减轻了税务机关征管压力和纳税人的工作量，应该值得借鉴。

案例三：

这种情况又复杂了，如果该香港人申请享受中港协定待遇，具体纳税义务如下：

2019年度已经超过183天，享受协定待遇按蓝色箭头缴税。

关键的问题在于2020年度，该年度，该香港人只在中国境内停留88天，但是鉴于其2019.6-2020.5月的任何12个月超过183天，按照国家税务总局关于印发《〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释》的通知（国税发〔2010〕75号）规定：如果计算达到183天的这十二个月跨两个年度，则中国可就该人员在这两个年度中在中国的实际停留日的所得征税，则该香港人2020年度也应该按照蓝色箭头缴税。

但是，如果这个香港人说，那我2020年度不申请享受协定待遇，因为我2020年在华只有88天，不超过90天，可以按照绿色箭头交税。

这时，我们能否允许该香港人2019年度享受协定待遇，2020年不享受协定待遇呢？

这种情况个人认为是不可以的，因为中港协定安排183天是按任何12个月算的，在这任何12个月不应该出现既享受协定待遇，又不享受协定待遇的情况。

如果该香港人两个年度都不享受协定待遇，则其2019年应该按照紫色箭头交税，2020年则按照绿色箭头交税。如果申请享受协定待遇，则两个年度都应该按照蓝色箭头交税。

案例四：

这种情况，该香港人就应该做好选择，如果申请享受协定待遇，则2019年度和2020年度都应该按照蓝色箭头缴税。

但是，如果该香港人选择不申请享受协定待遇，则2019年度该香港人应该按照蓝色箭头缴税，而2020年度则可以按照绿色箭头缴税。

拓展讨论一下，如果我们采用香港税务局那种连续12个月是用该年度任何1个月向前追溯12个月来算，则2019年任何1个月向前的12个月都不超过183天，他可以享受协定待遇，该年度101天，不超过183天，可以按照绿色箭头（而不是蓝色箭头）交税。但2020年度，他从2020.5向前追溯的连续12个月超过183天，不能享受协定待遇，但他也只停留了88天，可以按照国内法的绿色箭头缴税。因此，香港计算方法似乎要更加优惠一些，且无后期补税的麻烦。