近年来，税务机关在“打虚打骗”的专项工作中，《已证实虚开通知单》被广泛使用。同时，该文书也引发较大争议，甚至引发了一些行政诉讼案件。其中，2017年福建万绿欣医药有限公司诉南靖县国家税务局稽查局行政诉讼案，以及2018年上海鼎翎贸易有限公司诉国家税务总局淮安市淮安区税务局行政诉讼案，就是代表性案例。这一文书不仅引起诸多纳税人的不满，同时也给接收文书的税务机关带来不少困惑。这样一份普通的税务文书，的确值得我们关注。

一、《已证实虚开通知单》的法律身份

《已证实虚开通知单》源于2013年国家税务总局下发的《税收违法案件发票协查管理办法（试行）》（税总发〔2013〕66号）这一规范性文件。从文号可以看出，这份文件本身是国家税务总局对下级税务机关就税收违法案件发票协查工作的一份指导性文件。严格意义上说，这份文件是税务系统内部的工作文件，并没有对系统外的单位和个人设立任何权利与义务。而《已证实虚开通知单》就诞生于这份文件。该文件第九条第一款规定：已确定虚开发票案件的协查，委托方应当按照受托方一户一函的形式出具《已证实虚开通知单》及相关证据资料，并在所附发票清单上逐页加盖公章，随同《税收违法案件协查函》寄送受托方。从这一规定中可以得知，《已证实虚开通知单》具有以下特性：

第一，这是税务系统不具有隶属关系的税务机关（主要是税务稽查局）之间使用的公函，一般是先立案查处虚开发票一方的税务机关（委托方）向与此发票相关联纳税人的主管税务机关（受托方）发出的公文，是税务系统内部流转的一种法律文书；

第二，文书的主要内容，是委托方告知受托方已证实虚开发票的份数以及涉案发票的金额；

第三，委托方发函的主要目的，是建议受托方能够按有关规定处理，打击涉税违法犯罪行为，挽回国家税款损失，同时也希望其能够将有关情况及税务处理结果反馈给委托方，以便委托方确证自己查处的案件是否正确；

第四，与《已证实虚开通知单》同时发出的资料，不仅包括已证实虚开发票清单，同时包括相关证据资料，还随同《税收违法案件协查函》。

二、《已证实虚开通知单》证实了什么

根据国家税务总局上述文件的规定，委托方对自己立案查处的发票应当是确证了属于虚开发票，即有充分的证据证明其查处的发票是虚开的。因此，文件要求委托方在发出本公函时，应当同时发出相应的证据资料。但这份《已证实虚开通知单》，只能证明委托方查处的发票属于虚开发票这一法律事实，即其查处的当事人具有虚开发票行为，而不能证明与此发票相关联的纳税人必然具有虚开发票行为。虽然一张发票涉及开票方与受票方两方当事人，但一方当事人具有虚开发票行为，不等于对方当事人就必然具有虚开发票行为。许多人对《已证实虚开通知单》提出质疑，就是理解为《已证实虚开通知单》证明了与虚开发票相关联的纳税人也具有虚开发票行为，这是一种误解。

认定是否存在虚开发票行为的关键，是开票方与受票方之间是否存在真实交易，以及开票的信息与交易的信息是否一致。但在市场环境中，由于居间方以及代理人的存在，交易双方之间往往并非了解和熟悉，加上对交易环节把控不严，就经常出现一方当事人被认定虚开发票而另一方却不能认定的情形。例如，开票方a公司收到b公司的货款后，将发票开给b公司，并将货物交给b公司的联络人，a公司自以为向b公司交付了货物。但实际上可能出现货物是第三方买的，也被第三方提走。即a公司将货物卖给了第三方，货款实际上也是第三方通过b公司支付给a公司的，b公司在没有购货的情况下却取得了a公司开给它的发票。此时，对a公司而言不能认定具有虚开发票行为，但对b公司应当认定虚开发票。黄金票虚开案基本模式就是这样。还有一种情况就是b公司向a公司付款购货，a公司向b公司开具发票，a公司的代理人或者联络人将货物交付给b公司，b公司自以为购进的是a公司的货物，而实际上是第三方的货物。a公司没有销售货物，只是收取开票费。此时，对a公司应当认定为虚开发票，而对b公司则不应当认定为接受虚开发票。因此，《已证实虚开通知单》只能证明委托方查处的发票属于虚开发票，而不能证明该发票的相关方具有虚开发票行为。

三、《已证实虚开通知单》存在的问题

税务机关在查处虚开发票案件的工作中，在使用《已证实虚开通知单》时存在以下问题：

1.《已证实虚开通知单》容易引起误解。如上所述，《已证实虚开通知单》只能证明委托方查处的发票属于虚开发票，而不能证明与此发票的相关方具有虚开发票行为。那么，委托方向受托方发函时，就不能说受托方将查处的发票是已证实虚开的，只能说是涉嫌虚开。如果受托方将要查处的发票也是已证实虚开的，那么受托方就没有必要再去立案检查。因此，该文书不能称为《已证实虚开通知单》，只能是《涉嫌虚开通知单》。同时，委托方使用《已证实虚开通知单》，也会给受托方带来无形的压力。既然委托方认定属于已证实虚开的发票，如果受托方对自己查处的发票最后回函时认定没有虚开，办案人员将害怕自己是否存在渎职。而如果认定为虚开，有时又没有足够的证据。此时，办案人员将处于一种极为矛盾和煎熬的状态。这很有可能出现受托方在证据不充分的情况下也跟着委托方认定为虚开，从而违背办案的基本要求。

2.《已证实虚开通知单》发函税务机关有时对自己查处的发票在没有充分证实属于虚开发票的情况下发出此函，即在不符合发函要求的情况下发出此函。其目的之一是尽快告知受托方查处案件，以减少国家税款损失；二是也期望获得受托方调查的证据材料以补充自己所办案件的证据。如上所述，此时将会给受托方造成不当的压力，影响办案质量，甚至容易出现错案。如果受托方收到的是《涉嫌虚开通知单》，则压力会小得多，更容易客观公正地处理自己所办案件。还有另一种情形，就是委托方已经收集了证据材料，但由于种种原因发函时没有附相关证据材料。这样的处理，不仅不符合制度要求和办案规范，使得这一制度在执行过程中逐渐变质变味，同时，如上所述，也将对受托方造成较大不利影响。

3.受托方对《已证实虚开通知单》有时存在处理不当的情形。根据上述总局文件的要求，受托方接收《已证实虚开通知单》之后，应当按照《税务稽查工作规程》有关规定对相关联的纳税人立案检查，并依据调查取证所掌握的情况及所获取的证据材料向委托方出具《税收违法案件协查回复函》。因此，根据文件的要求，《已证实虚开通知单》只是受托方立案的依据。受托方接收该文书之后应当对相关联的纳税人立案检查，调查取证，并根据调查的结果对当事人进行处理，以及复函给委托方。但在具体操作时，有的受托方虽然对相关当事人立案检查了，但由于有了《已证实虚开通知单》作为证据，加之也难以取得其他有效证据，有时在证据并不充分的情况下就对当事人进行了处理。例如，对当事人取得委托方发函涉及的发票，有的定性为让他人为自己虚开发票，有的定性为“非善非恶”，有的定性为“善意取得”。此时，对当事人最好的处理结果也是必须进行纳税调整而补缴税款。受托方在接收《已证实虚开通知单》之后，很少有对其查处的当事人认定为没有违法的情形。甚至不排除存在这样一种可能性，有个别税务机关收到《已证实虚开通知单》就要求当事人增值税进项税转出。对受托方接收《已证实虚开通知单》之后种种不当处理的行为，许多当事人颇有微词，有的甚至提起了诉讼。因此，在税收执法实践中，《已证实虚开通知单》引发了诸多不利影响，有必要修改。

四、对《已证实虚开通知单》修改建议

通过上述分析，我们认为，可以对《已证实虚开通知单》的使用进行以下修改：

1.对《已证实虚开通知单》的名称进行修改，建议改为《涉嫌虚开发票通知单》。这一修改既符合文书要求的工作内容，还可以避免《已证实虚开通知单》造成的不利影响。同时，对委托方发函的要求也降低了，即在证据不充分的情况下也可以发出《涉嫌虚开发票通知单》，从而不会对受托方造成过度压力，有助于进一步提升受托方办案的质量。

2.进一步强调委托方的相关工作要求。即委托方在发出这一文书时，应当附送已经收集的证据材料。虽然使用的文书是《涉嫌虚开发票通知单》，但就已经取得的证据材料附送给受托方之后，有助于其办理相关案件，提高工作效率。

3.进一步强调受托方的相关工作要求。受托方在接收这一文书后，不仅应当立案、调查取证，更应当依据调查取证的结果，客观公正地处理案件。禁止仅仅依据委托方发出的文书就要求纳税人增值税进项税转出。