经营租赁下承租方的简化处理(租金减让的财税处理)

2022-08-03 21:27:08

依照财会〔2020〕10号(以下简称10号文件)规定,同时满足简化处理条件的租金减让,企业可以按照《企业会计准则第21号—租赁》进行会计处理,也可以选择简化处理方法。

本期税喵将结合财政部会计司7月1日发布的《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理应用案例》(以下简称应用案例】与您分享执行《企业会计准则第21号—租赁》(财会[2006]3号,以下简称2006版租赁准则)的企业发生租金减让,经营租赁下,承租方应如何进行财税处理的相关问题。

依照2006版租赁准则规定,承租人应在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。

一、2006版租赁准则基本规定

对于经营租赁,承租人应当在租赁期内各个期间,按照直线法或其他更为系统合理的方法,将租金总额分期计入相关资产成本或当期损益。

税喵提醒:

经营租赁与融资租赁最大的区别在于,经营租赁不考虑资金的时间价值,因此会计处理比较简单,只需按着权责发生制原则,将租金在租赁期内各个期间进行合理分配即可(注意:强调各个期间)。如果发生免租金或延期支付等租金减让情况,应调整以后各期应分摊租金金额。如甲公司承租乙公司房产,双方约定每月不含税租金1万元,受疫情影响双方于3月末达成协议,4—6月份免收租金,按准则规定,4—6月份虽然不支付租金也应分摊租金,同时应调整以后各月应分摊的金额。

发生上述租金减让情况,如何简化处理?

二、简化方法处理规定

依照10号文件规定,具体分为两种情况。

(一)减免租金。具体包括以下处理要点:

1.承租人应当继续按照与减让前一致的方法将原合同租金计入相关资产成本或费用。

税喵分析:

不改变将租金计入相关资产成本或费用的方法,即按直线法或其他方法计入。

2.将减免的租金作为或有租金,在减免期间冲减"制造费用"、"管理费用"、"销售费用"等科目。

税喵分析:

依2006版租赁准则规定,或有租金应当在实际发生时计入当期损益。将减免的租金作为或有租金,就意味减免的租金应在减免当期处理,如果减免前,已计入损益,则应冲减减免当期损益;如果减免前,尚未计入损益,可以不进行会计处理。

(二)延期支付租金。应当在原支付期间将应支付的租金确认为应付款项,在实际支付时冲减前期确认的应付款项。

税喵分析:

延期支付租金不影响当期租金进入资产成本或损益的金额,只是增加负债而已。

【应用案例】2019年1月1日,承租人甲公司与出租人乙公司就100平米写字楼签订了3年期的经营租赁合同,每月租金为10 000元,于每季度初支付。甲公司租入该写字楼作为管理部门办公场所。甲公司与乙公司按季度进行账务处理。2020年3月25日,受新冠肺炎疫情影响,甲公司与乙公司达成了租金减让补充协议,假定分以下五种情形:

01.免除甲公司2020年第二季度的租金,其他合同条款不变;

税喵分析:

步骤一:将原合同租金计入管理费用

借:管理费用 30 000

贷:其他应付款 30 000

步骤二:同时按减免的租金金额冲减管理费用。

借:其他应付款 30 000

贷:管理费用 30 000

实务中,由于3月25日双方已达成二季度免租金协议,因此二季度可以不作账务处理。

税喵提醒:

1.尚未支付的租金应计入“其他应付款”,而不是“应付账款”。实务中,很多财务人员对此小问题模糊。

2.免除租金只影响二季度“管理费用”(金额为0),以后各季度正常确认租金30 000元/季度。

3.税会差异调整问题。2020年会计上列支租金30 000*3=90 000元。依照企业所得税法实施条例规定,以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出,按照租赁期限均匀扣除。租赁期限为36个月,租金总额因减免变为330 000元(100000元*33个月),因此平均每月租金为(330000/36)元,2020应扣除(330000/36)*12=110 000元,所得税汇算时应调减应纳税所得额20 000元(110000-90000)。2019及2021年分别应调增应纳税所得额10 000元。

02.将甲公司2020年第二季度的租金递延至第三季度支付,其他合同条款不变。

2020年第二季度,确认租赁费用,同时增加负债。

借:管理费用 30 000

贷:其他应付款 30 000

2020年第三季度,确认租赁费用,支付当期租金及第二季度递延至本季度的租金。

借:管理费用 30 000

其他应付款 30 000

贷:银行存款 60 000

03.将甲公司2020年第二季度每月租金减少50%,2021年1月至租赁期届满每月租金增加10%,其他合同条款不变。

税喵分析:

(1)2020年二季度的会计处理。

减免租金30 000*50%=15 000元

2021年1月至租赁期届满增加租金合计金额=10 000*12*10%=12 000元

依照10号文件规定,上述情形属于减免租金与延期支付相结合的减让方式,其中减免租金3 000元(15000-12000),延期支付租金12 000元。无论是减免租金,还是延期支付租金均应在二季度进行会计处理。

步骤一:二季度,将原合同租金计入管理费用

借:管理费用 30 000

贷:其他应付款 30 000

步骤二:按减免租金冲减管理费用

借:其他应付款 3 000

贷:管理费用 3 000

步骤三:按当季减免50%后的金额支付租金

借:其他应付款 15 000

贷:银行存款 15 000

上述处理也可以合并为:

借:管理费用 27 000(30 000-3000)

贷:其他应付款 12 000(延期支付的租金)

银行存款 15 000(二季度实际支付的金额)

(2)2020年7月至2020年12月的会计处理。

每季度确认租赁费用并支付租金(未受租金减让影响)的会计处理。

借:管理费用 30 000

贷:银行存款 30 000

(3)2021年1月至租赁期届满的会计处理。

每季度确认租赁费用(未受租金减让影响),支付当期租金和2020年第二季度递延至本季度支付的租金3 000元(10000*10%*3)。

借:管理费用 30 000(未受租金减让的影响)

其他应付款 3 000

贷:银行存款 33 000

税喵分析:

1.上述处理再次说明租金减让简化处理的亮点在于一次性处理,即租金减免不影响以后各期应分摊租金的确定。此外,延期支付不影响应分摊租金的确定。

2.税会差异调整问题。与情形一的分析相同。

04.免除甲公司2020年第二季度的租金,租赁期延长3个月至2022年3月31日,延长租赁期间每月租金为10000元,于2022年初支付。

税喵分析:

虽然形式上看,免除2020年第二季度租金,但在会计处理上不能按照免税金进行处理,因为在减免2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金,依10号文件规定,属于延期支付的特殊情况,所以应按延期支付进行会计处理。

(1)2020年第二季度的会计处理。仍将原合同租金计入管理费用。

借:管理费用 30 000

贷:其他应付款 30 000

(2)2020年7月至2021年12月的会计处理。每季度正常确认租赁费用,支付租金。

借:管理费用 30 000

贷:银行存款 30 000

(3)2022年第一季度的会计处理。仅涉及支付租金。

借:其他应付款 30 000

贷:银行存款 30 000

税喵提醒:

企业所得税纳税调整问题。经营期限延长至2022年3末,意味租赁期限由原来的36个月变为39个月,租金总额仍为360 000元,平均每月租金变为360 000/39元,因此2020年应扣除租金360 000/39*12=110 769元,会计上列支租金总额为30 000*4=120 000元,汇算时应调增应纳税所得额9 231元,2019年、2021年也应进行同样的纳税调整。2022年虽然会计上未列支租金,但税前允许扣除租金360 000/39*3=27 692元,汇算时应调减应纳税所得额27 692元。

05.将甲公司剩余租赁期内每季度租金减少10%,其他合同条款不变。

税喵分析:

由于剩余租赁期限至2021年12月31日,而10号文件明确适用简化处理的业务,仅限于2021年6月30日之前的应付租赁付款额,所以该情形不能适用简化处理方法。

以上与大家分享了发生租金减让,经营租赁下,承租方应如何进行财税处理的相关内容。下期,将与您分享融资租赁下,承租方又应如何进行处理的相关内容,敬请持续关注。

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