法院诉讼保全和税务局税收保全的区别(税收保全)

2022-05-25 16:52:29

今日,顾问单位咨询了一个关于税务保全的问题,让我产生了对比法院诉讼保全与税务局税收保全的想法。个人认为,《税收征收管理法》修订在即,认识到两者的区别,进而有所借鉴,应有一定意义。

一、基本法律规定

1、关于诉讼保全

《民事诉讼法》第一百零三条规定,人民法院对于可能因当事人一方的行为或者其他原因,使判决难以执行或者造成当事人其他损害的案件,根据对方当事人的申请,可以裁定对其财产进行保全、责令其作出一定行为或者禁止其作出一定行为;当事人没有提出申请的,人民法院在必要时也可以裁定采取保全措施。人民法院采取保全措施,可以责令申请人提供担保,申请人不提供担保的,裁定驳回申请。人民法院接受申请后,对情况紧急的,必须在四十八小时内作出裁定;裁定采取保全措施的,应当立即开始执行。

2、关于税收保全

《税收征收管理法》第三十八条规定,税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的,可以在规定的纳税期之前,责令限期缴纳应纳税款;在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的,税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保,经县以上税务局(分局)局长批准,税务机关可以采取下列税收保全措施:

(一)书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款;

(二)扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。

纳税人在前款规定的限期内缴纳税款的,税务机关必须立即解除税收保全措施;限期期满仍未缴纳税款的,经县以上税务局(分局)局长批准,税务机关可以书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构从其冻结的存款中扣缴税款,或者依法拍卖或者变卖所扣押、查封的商品、货物或者其他财产,以拍卖或者变卖所得抵缴税款。

个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品,不在税收保全措施的范围之内。

二、两者的定义

1、关于诉讼保全

民事诉讼中,根据保全对象不同,保全可分为财产保全、行为保全、证据保全等三类;根据诉讼阶段不同,保全可分为诉前保全、诉讼保全(也称诉中保全)、诉后保全。结合上述法律规定,诉讼保全可定义为,人民法院对于可能因当事人一方的行为或者其他原因,使判决难以执行或者造成当事人其他损害的案件,在对该案判决前,依法对诉讼标的物、与本案有关的财物、行为采取的强制性措施。

2、关于税收保全

税收执法中,根据上述法律规定,税收保全可定义为税务机关在规定的纳税期限之前,对由于纳税人的行为或者某种客观原因,致使以后的税款征收不能保证或难以保证而采取的限制纳税人处理或转移商品、货物或其他财产强制措施。

三、两者的区别

1、启动权不同

民事诉讼中,诉讼保全大多都根据当事人、利害关系人的申请启动。只有在必要时,比如存在损害国家利益和社会公共利益或需要及时保全交通肇事案件中的损毁车辆进行变价处理等情形,人民法院才会自行裁定采取保全措施。而税收执法中,税收保全均由税务机关发起,因为《税收征收管理法》第四十一条规定,采取税收保全措施、强制执行措施的权力,不得由法定的税务机关以外的单位和个人行使。

2、启动程序不同

民事诉讼中,根据申请人申请或依职权,人民法院作出保全裁定时,法律没规定需要经过合议庭合议后作出。所以,一般由法官自由裁量后直接作出保全裁定,加盖法院公章即可。

税收执法中,采取税收保全措施,需要遵循在规定的纳税期之前,责令纳税人限期缴纳应纳税款;在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的,税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保,经县以上税务局(分局)局长批准,才可以作出税收保全决定。

3、保全对象不同

如前述,诉讼保全可以对财产、行为、证据进行保全。为此,《民事诉讼法》及相关司法解释对如何保全财产、行为及证据做了详细规定。

而税收执法中,税收保全仅限于纳税人的存款、商品、货物或者其他财产。根据《税收征收管理法实施细则》第五十九条规定,“其他财产”的范围仅包括纳税人的房地产、现金、有价证券等不动产和动产。至于能否限制纳税人作或不作特定行为,没规定。这里的动产包括范围还需要进一步明确。

至于税收保全能否保全纳税人的应收账款,因《国家税务总局关于印发全国统一税收执法文书式样的通知》(国税发〔2005〕179号)规定的《协助执行通知书》样式,仅限于协助执行商品、货物等,使得保全应收账款面临障碍。

4、保全种类不同

民事诉讼中,因上述保全对象不同,诉讼保全又可分为财产保全、行为保全、证据保全等三类。

税收执法中,根据《税收征收管理法》第三十八条之规定,税收保全仅限财产保全,且仅保全税款相当金额的财产。

5、保全担保不同

民事诉讼中,人民法院采取保全措施,可以责令申请人提供担保,申请人不提供担保的,裁定驳回申请。根据《最高人民法院关于办理财产保全案件若干问题的规定》第九条规定,只有在工伤赔偿、交通事故人身损害赔偿诉讼等时,人民法院才可以不要求申请保全人提供担保。

税收执法中,税务机关采取税收保全措施,不需要提供保全担保。因为有国家机关背书,如果保全错误,根据《税收征收管理法》第四十三条规定,依法承担赔偿责任。

6、保全救济手段不同

民事诉讼中,根据《最高人民法院关于办理财产保全案件若干问题的规定》第二十条规定,申请保全人对驳回申请保全裁定不服的,可以自裁定送达之日起五日内向作出裁定的人民法院申请复议一次。人民法院应当自收到复议申请后十日内审查。理由成立的,裁定撤销或改正并采取保全措施;理由不成立的,裁定驳回复议申请。

税收执法中,如果发现税收保全措施不合法,根据《税收征收管理法》第八十八条第二款规定,当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的,可以依法申请行政复议,也可以依法向人民法院起诉。

四、借鉴意义

通过上述比较,我们会发现诉讼保全较税收保全保全对象更为广泛,这是当前两类保全最大之不同。基于两法保全主体和目的之不同,个人认为应适当扩展税收保全对象范围。而税收执法中,税收保全仅限于保全纳税人的相当于应纳税款金额的财产,并不利于税收保全。例如纳税人的应收账款能否保全?如上述原因,不能像诉讼保全那样顺利保全,这需要我们对相关法律规定进一步完善和明确。至于是否需要授权税务机关税收保全行为,个人认为暂未发现有此必要。税收证据保全更无必要。

来源:法税先锋刘金涛 作者:刘金涛

2019年9月的解析——

以案解析税收保全与税收强制执行的适用边界

编者按:实务中,税务机关常常混淆税收保全措施和税收强制执行措施的区别,在税收征管中错误的适用。但两者之间是有明确的界限,程序要求也不同。税收保全措施是税务机关在规定的纳税期限之前,对由于纳税人的行为或者某种客观原因,致使以后的税款征收不能保证或难以保证而采取的限制纳税人处理或转移商品、货物或其他财产的措施;税收强制执行措施是税务机关在采取一般税收管理措施无效的情况下,为了维护税法的严肃性和国家征税的权利所采取的税收强制手段。本文以一则税务机关错误适用税收保全措施法院判决违法的税案,与读者探讨税收保全措施和强制执行措施的适用条件以及应遵循的法定权限和程序。

一、案情简介

2014年1月20日,z市b区地方税务局作出地税处[2014]1号《税务处理决定书》,内容为j(本案原告)应缴纳房产税、营业税、城建税、印花税、教育附加费、地方教育附加费共计765570元及截止到2014年1月17日已产生的滞纳金455245.61元。2014年1月26日,z市b区地方税务局作出《税务行政处罚决定书》,因j公司未申报缴纳税款755028.75元,且经该局送达《责令限期改正通知书》逾期仍未改正,决定对j公司罚款77万元。j对上述两份文书在规定的期限内既未提起诉讼,也未申请复议。2016年11月11日,z市b区地方税务局作出地税通[2016]103号《税务事项通知书》,通知j公司在接到该通知3日内缴纳税款和罚款合计1535570.06元。j公司未在规定的期限内履行义务。

2017年5月4日,z市b区地方税务局局长同意采取税收保全措施。2017年5月5日,z市b区地方税务局作出地税保冻字[2017]1号《税收保全措施决定书》,其内容为根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十八条规定,经z市b区地方税务局局长批准,决定从2017年5月5日17时起对j公司在中信银行股份有限公司s分行的存款账户实施冻结,停止支付2272112.43元。原告j公司不服z市b区地方税务局税收保全措施,向法院起诉。

二、争议焦点及各方观点

本案的争议焦点是z市b区地方税务局采取的税收保全措施是否符合法律的规定?

原告j公司诉称,税局依据违法的《税务处理决定书》(地税处[2014]1号)和违法的《税务行政处罚决定书》(地税罚[2014]1号)冻结原告的存款账户违法错误,应依法撤销被告作出的地税保冻字(2017)1号税收保全措施决定书。

被告z市b区地方税务局辩称,其采取的税收保全措施符合税收相关法律法规的规定,适用依据正确,程序合法,执法正确。

法院认为,被告z市b区地方税务局于2014年1月20日、21日分别对原告j公司作出税务处理决定书和税务处罚决定书,但j公司未按照上述文书履行义务,后经z市b区地方税务局责令限期缴纳后,j公司在规定的期限内仍未缴纳,根据法律规定z市b区地方税务局可以对其直接采取强制执行措施,但是本案中z市b区地方税务局却对j公司作出税收保全措施决定书,行政程序不妥,判决z市b区地方税务局作出的地税保冻(2017)1号税收保全措施决定书违法。

三、华税观点

(一)税收保全措施与强制执行措施的适用范围及区别

《中华人民共和国税收征收管理法》第三十八条的规定,税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的,可以在规定的纳税期之前,责令限期缴纳应纳税款;在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的,税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保,经县以上税务局(分局)局长批准,税务机关可以采取包括书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款等税收保全措施;《税务稽查工作规程》第三十五条第一款规定,稽查局采取税收保全措施时,应当向纳税人送达《税收保全措施决定书》,告知其采取税收保全措施的内容、理由及依据,并依法告知其申请行政复议和提起行政诉讼的权利。第三十七条规定,解除税收保全措施时,应当向纳税人送达《解除税收保全措施通知书》,告知其解除税收保全措施的时间、内容和依据,并通知其在限定时间内办理解除税收保全措施的有关事宜。

《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条规定从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款,纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款,由税务机关责令限期缴纳,逾期仍未缴纳的,经县以上税务局(分局)局长批准,税务机关可以采取强制执行措施,书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款。《中华人民共和国行政强制法》第三十五条规定行政机关作出强制执行决定前,应当事先催告当事人履行义务,催告应当以书面形式作出并应载明履行义务的期限、方式、金钱给付的金额和给付方式、当事人依法享有的陈述权和申辩权;第三十六条规定,当事人收到催告书后有权进行陈述和申辩;第三十七条规定经催告,当事人逾期仍不履行行政决定,且无正当理由的,行政机关可以作出强制执行决定。

根据以上规定,税收保全措施和税收强制执行措施都不适用非生产、经营的纳税人,都需事先责令限期缴纳、都需事先经县以上税务局(分局)局长批准以及都可以扣押、查封。两者的核心区别在于采取措施的时间点不同和适用的条件不同。

(二)本案中税务机关采取的税收保全措施程序违法

本案中,针对j公司在规定期间内未缴纳税款、滞纳金的行为,税务机关依据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条的规定可以对其直接采取强制执行措施,税务机关对j公司作出的行政处理和处罚决定已经发生法律效力,此种情形不符合税收保全措施适用条件,并且税务机关针对这种情形采用税收保全措施已不能起到保障国家税收利益的目的。税收保全措施只是对纳税义务人财产处分权的一种限制,是以提供纳税担保为前置程序,而税收强制执行措施在条件成就的情况下是可以直接实现国家税收权益,导致当事人财产所有权发生变更。

《中华人民共和国税收征收管理法》第四十二条明确规定税务机关采取税收保全措施和强制执行措施必须依照法定权限和法定程序。程序的违法会对纳税人的权利义务产生了实质影响,程序合法是实现程序正义的基础,程序正义被视为“看得见的正义”,是实体正义实现的基础,税务机关违反法定程序使得纳税人程序权利得不到保障,就会影响其实体权利义务的主张。在此提醒,税务机关在作出税收强制执行决定前,应当事先以书面的形式向纳税人履行催告程序,告知其应履行纳税义务的期限、方式以及依法享有的陈述权、申辩权以及救济的方式等,避免出现银川市国家税务局稽查局与银川盛升物资有限公司税务行政管理案件中税局在作出涉案强制执行决定前未履行法定的书面催告程序,解除涉案税收保全措施时未向纳税人送达《解除税收保全措施通知书》等违反法定程序的行为,应按照法定的权限和程序公平公正执法。

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