企业资产重组过程中转让计算机软件和专利权（增值税）

wind数据库统计，今年以来，a股上市公司已完成资产重组12例，涉及交易金额619.95亿元。企业资产重组过程中，对于资产转让行为的不征增值税范围有具体限定，出于防控税务风险考虑，建议企业准确把握、分类适用不同的税务处理方式。

案例

a公司是一家工业制造企业。2021年10月，因业务整合，b公司对a公司实施吸收合并，双方完成资产重组。重组过程中，a公司将现有全部资产、负债、人员一并转让给b公司，相关权利义务也由b公司完整承继。

a公司认为，按照《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第13号，以下简称“13号公告”)以及《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》的规定，企业资产重组过程中涉及的资产转让行为可以适用不征增值税规定。

但是，笔者在审查相关资料时发现，a公司在重组基准日，审计报告中“无形资产—计算机软件及其他”一栏的列示金额为2000万元。其中，1600万元为计算机软件产品，剩余400万元则为一项外购专利权。基于此，a公司适用不征增值税政策可能存在税务风险。

分析

对于资产重组的增值税处理，13号公告规定，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。同时，《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第二款第五项规定，在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为不征收增值税。

根据上述两个文件，企业在资产重组过程中，转让货物、不动产以及土地使用权的行为，可不征增值税。但是，对于除货物、不动产和土地使用权之外的其他资产，例如技术、商标、著作权、商誉、除土地使用权以外的自然资源使用权和其他权益性无形资产、金融资产等，是否属于不征增值税的范畴，相关税收政策并无明确的规定，实务中存在不同的观点。

有一种观点认为，基于持续经营的前提，企业资产重组过程中涉及的资产转让行为，无论转让标的是货物、不动产和土地使用权，还是无形资产等其他资产，均应不征收增值税;还有一种观点认为，资产重组涉及的货物、不动产、土地使用权转让行为，可不征收增值税。而未在上述两个文件中列明的其他资产，应按现行规定缴纳增值税。

对a公司来说，其在“无形资产”科目中核算的资产，主要包括计算机软件和专利权两部分。根据现行增值税有关规定，销售软件产品属于增值税的征税范围。在增值税发票系统《商品和服务税收分类与编码》中，软件产品属于货物类“1-06-03-01”，具体包括基础软件、应用软件、嵌入式软件，不包括软件服务。因此，对于a公司作为无形资产核算的计算机软件，应属于资产重组中的“货物”，可适用13号公告的规定，不征收增值税。

对于外购的400万元专利权，根据财税〔2016〕36号文件附件1《营业税改征增值税试点实施办法》后附《销售服务、无形资产、不动产注释》第二条的规定，无形资产指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。据此，专利权应属于无形资产的范畴。但是，无形资产并不在13号公告和《营业税改征增值税试点有关事项的规定》所列举的范围内，如果按照不征增值税进行处理，可能存在税务风险。

建议

企业在资产重组过程中，要准确把握现行政策的覆盖面，除货物、不动产以及土地使用权之外，目前暂无针对其他资产的不征税依据，纳税人在处理相关业务时，要准确把握、分类适用不同的税务处理方式。如果对具体业务存在困惑，建议企业及时与主管税务机关进行沟通。